ГЛАВБУХ-ИНФО

Фактической себестоимостью материалов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодатель­ством РФ).

Перечень фактических затрат, учитываемых при формировании фактической себе­стоимости материалов, приобретаемых за плату, изложен в п. 3 настоящей главы.

Сначала рассмотрим отражение в учете операций по поступлению материалов, приоб­ретенных за плату у поставщика, без использования счета 15 «Заготовление и приобрете­ние материальных ценностей».

В этом случае материалы принимаются к учету по фактической себестоимости, что от­ражается записью по дебету счета 10 «Материалы» и кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Налоговые аспекты. Для целей налогового учета в соответствии с п. 2 ст. 254 НК РФ стоимость материально-производственных запасов, приобретенных за плату, определяет­ся исходя из цен их приобретения (без учета налога на добавленную стоимость и акцизов, за исключением случаев, предусмотренных НК РФ).

В стоимость МПЗ могут быть включены комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транс­портировку и иные затраты, связанные с их приобретением.

НДС, уплаченный при приобретении материалов, не включается в их фактическую се­бестоимость и в их учетные цены, если иное не предусмотрено законодательством РФ.

НДС относится к возмещаемым налогам и порядок его учета и вычета при приобрете­нии материалов определяется нормами гл. 21 НК РФ.

НДС, уплаченный при приобретении материалов, учитывается на счете 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» (субсчет 19–3 «Налог на добавлен­ную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам») одновремен­но с принятием к учету поступивших материалов.

В соответствии с п. 4 ст. 168 НК РФ в расчетных документах, в том числе в реестрах че­ков и реестрах на получение средств с аккредитива, в первичных учетных документах и счетах-фактурах, соответствующая сумма НДС должна выделяться отдельной строкой.

При соблюдении условий, установленных гл. 21 НК РФ, организация-покупатель мате­риалов впоследствии может предъявить указанные выше суммы НДС к вычету.

Суммы НДС, подлежащие налоговому вычету, списываются с кредита счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» (субсчет 19–3 «Налог на добав­ленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам»), как пра­вило, в дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (субсчет 68–1 «Расчеты по налогу на добавленную стоимость»).

С 1 января 2006 г. установлено, что вычеты сумм НДС, предъявленных организации при приобретении либо уплаченных при ввозе на таможенную территорию РФ материалов, производятся после принятия на учет указанных материалов.

Кроме того, вычет сумм НДС можно производить при наличии правильно оформленных первичных документов (в том числе счетов-фактур) и при условии, что приобретенные ма­териалы предназначены для осуществления производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами, налогообложения.

Установлено, что в случае несоблюдения указанных выше условий суммы НДС, предъ­явленные организации при приобретении таких материалов, не подлежат вычету и отра­жаются в бухгалтерском учете иным образом.

В частности, когда в первичных учетных документах (счетах, счетах-фактурах, наклад­ных, приходных кассовых ордерах, актах выполненных работ и др.), подтверждающих стоимость приобретенных материалов, не выделена сумма НДС, то и в расчетных доку­ментах (поручениях, требованиях-поручениях, реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива) исчисление ее расчетным путем не производится.

Стоимость приобретенных в таких случаях материалов, включая предполагаемый по ним НДС, учитывается в целом на счетах учета материалов и в последующем списывается в установленном порядке на затраты производства.

Кроме того, согласно п. 2 ст. 170 НК РФ суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении материалов на территории РФ либо фактически уплаченные при ввозе ма­териалов на территорию РФ, учитываются в их стоимости в случаях:

1. приобретения (ввоза) материалов, используемых для операций по производству и/или реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) това­ров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложе­ния);
2. приобретения (ввоза) материалов, используемых для операций по производству и/или реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается тер­ритория РФ;
3. приобретения (ввоза) материалов лицами, не являющимися налогоплательщиками, НДС либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчисле­нию и уплате НДС;
4. приобретения (ввоза) материалов для производства и/или реализации (передачи) товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ.

Рассмотрим операции по приобретению материалов за плату и принятию их на учет при соблюдении всех норм ПБУ 5/01 и требований налогового законодательства.

Пример 1. Допустим, что организация приобрела за плату у организации-поставщика материалы на сумму 35 400 руб., в том числе НДС — 5400 руб. Затраты по доставке мате­риалов на склад организации составили 2360 руб., в том числе НДС — 360 руб.

Материалы предназначены для использования в производстве продукции, облагаемой НДС. Все первичные учетные и расчетные документы оформлены правильно, и в них вы­делена отдельной строкой сумма НДС. 

Теперь рассмотрим операции, отражающие поступление приобретенных за плату мате­риалов, с использованием счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценно­стей».

В данном случае поступление материалов отражается записью по дебету счета 15 «За­готовление и приобретение материальных ценностей» и кредиту счета 60 «Расчеты с по­ставщиками и подрядчиками».

При соблюдении условий примера 1 операции по приобретению материалов с исполь­зованием счета 15 и принятию их на учет оформляются следующими проводками:

Сумма разницы в стоимости приобретенных материально-производственных запасов, исчисленной в фактической себестоимости приобретения (заготовления) и учетных ценах, списывается в дебет или кредит счета 16 «Отклонение в стоимости материальных ценно­стей» со счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей».

Накопленные на счете 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» разницы в стоимости приобретенных материально-производственных запасов, исчисленной в фак­тической себестоимости приобретения (заготовления), и учетных ценах списываются (сторнируются — при отрицательной разнице) в дебет счетов учета затрат на производство (расходов на продажу). 

По-иному будет отражаться учет и вычет НДС в ситуациях, когда имеет место хотя бы один из перечисленных ниже случаев:

1) материалы предназначены для использования в производстве продукции, освобож­денной от НДС;

2) материалы приобретаются организацией, не являющейся налогоплательщиком НДС в соответствии с налоговым законодательством;

3) материалы предназначаются для передачи в уставный капитал другой организации и др. (т. е. предназначены для операций, не признаваемых реализацией материалов в соот­ветствии с п. 2 ст. 146 НК РФ).

В этих случаях суммы НДС, уплаченные при приобретении материалов, учитываются в их стоимости и отражаются следующими проводками: 

Возможна ситуация, когда организация приобретает материалы с целью их использо­вания для производства продукции, облагаемой налогом на добавленную стоимость, а затем использует данные материалы для производства продукции, освобожденной от об­ложения налогом на добавленную стоимость.

В данной ситуации организация после принятия материалов к бухгалтерскому учету могла произвести вычет НДС.

Если в дальнейшем организация использует данные материалы для производства про­дукции, освобожденной от обложения НДС, то в соответствии с налоговым законодатель­ством организации необходимо будет восстановить суммы НДС, ранее принятые к вычету в установленном порядке.

С 1 января 2006 г. в соответствии с п. 3 ст. 170 НК РФ применительно к материалам восстановлению подлежат суммы НДС в размере, ранее принятом к вычету. Восстановле­ние сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором материалы были ис­пользованы для производства продукции, освобожденной от обложения НДС.

Суммы налога, подлежащие восстановлению в таких случаях, не должны включаться в стоимость материалов, а должны учитываться в составе прочих расходов в соответствии со ст. 264 НК РФ.

Восстановленные суммы НДС должны увеличивать сумму НДС, подлежащего уплате в бюджет данной организацией.