ГЛАВБУХ-ИНФО

Необходимо отметить, что до 1 января 2003 г. все налоги, кроме налога на прибыль ор­ганизаций, определялись на основании данных бухгалтерского учета. Для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций кроме данных бухгалтерского учета необходимо было использовать данные налогового учета.

Данное обстоятельство приводило к тому, что прибыль (убыток), исчисленная по пра­вилам бухгалтерского учета, отличалась от величины налогооблагаемой прибыли (убытка), сформированной по данным налогового учета.

Это различие между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) образовывалось в результате применения различных правил признания доходов и расходов, которые установлены в нормативных правовых актах по бухгалтерскому учету и в законодательстве РФ о налогах и сборах.

В связи с этим, если в регистрах бухгалтерского учета содержалось недостаточно ин­формации для определения налоговой базы, то организация вправе была самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, или вести самостоятельные регистры налогового учета.

С 1 января 2003 г. было введено в действие Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02 (далее — ПБУ 18/02), основной целью которого является установление альтернативного механизма расчета величины налоговой базы по налогу на прибыль организаций на основе данных бухгалтерского учета.

ПБУ 18/02 установило правила формирования в бухгалтерском учете и порядок раскры­тия в бухгалтерской отчетности информации о расчетах по налогу на прибыль организаций.

Предлагаемый механизм расчета базируется на том допущении, что формирование прибыли как в бухгалтерском, так и в налоговом учете осуществляется на основе одних и тех же хозяйственных операций, совершенных организацией в течение отчетного периода.

На основе анализа и сравнения учтенных хозяйственных операций появляется возмож­ность для установления взаимосвязи между бухгалтерской прибылью (убытком) и налого­облагаемой прибылью (убытком) и выявления факторов, приводящих к расхождении) Дан­ных бухгалтерского и налогового учета.

Путем определения разницы между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогообла­гаемой прибылью (убытком) становится возможным выявление различия налога на бухгал­терскую прибыль (убыток), признанного в бухгалтерском учете, и налога на налогообла­гаемую прибыль, сформированного в бухгалтерском учете и отраженного в налоговой дек­ларации по налогу на прибыль. После установления этого различия можно осуществить корректировку величины налога на прибыль, исчисленной от бухгалтерской прибыли, до величины налога на прибыль, которую организация должна уплатить в бюджет.

Для отражения взаимосвязи между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогообла­гаемой прибылью (убытком), а также порядка определения величины подлежащего уплате в бюджет налога на прибыль, которую организация должна исчислить по данным бухгал­терского учета, в ПБУ 18/02 были введены новые понятия и объекты бухгалтерского учета.

В частности, были введены такие объекты бухгалтерского учета, как постоянные нало­говые обязательства и активы, отложенные налоговые обязательства и активы и др.

Бухгалтерской прибылью (убытком) признается показатель, отражающий прибыль (убыток), исчисленный в порядке, установленном нормативными правовыми актами по бух­галтерскому учету РФ.

Налогооблагаемой прибылью (убытком) признается налоговая база по налогу на при­быль за отчетный период, рассчитанная в порядке, установленном законодательством РФ о налогах и сборах (в частности, гл. 25 НК РФ).

На первом этапе необходимо установить разницу между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода.

Разница между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода складывается из двух частей: постоянных разниц- и времен­ных разниц.

Под постоянными разницами понимаются доходы и расходы:

1) формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода, но не учитывае­мые при определении налоговой базы по налогу на прибыль, как отчетного периода, так и последующих отчетных периодов;

2) учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль отчетного пе­риода, но не признаваемые для целей бухгалтерского учета доходами и расходами как отчетного периода, так и последующих отчетных периодов.

Постоянные разницы могут возникать в результате:

• превышения фактических расходов, учитываемых при формировании бухгалтерской прибыли (убытка), над расходами, принимаемыми для целей налогообложения, по кото­рым имеются ограничения по расходам;
• непризнания для целей налогообложения расходов, связанных с передачей на без­возмездной основе имущества (товаров, работ, услуг), в сумме стоимости имущества (то­варов, работ, услуг) и расходов, связанных с этой передачей;
• образования убытка, перенесенного на будущее, который по истечении определенно­го времени уже не может быть принят в целях налогообложения, как в отчетном периоде, так и в последующих отчетных периодах;
• прочих аналогичных различий.

Информация о постоянных разницах формируется либо на основании действующих документов непосредственно по счетам бухгалтерского учета, либо в ином порядке, определяемом организацией самостоятельно. При этом постоянные разницы отражаются в бухгалтерском учете обособленно.

В первом случае постоянные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли приводят к образованию постоянного налогового обязательства, под которым понима­ется сумма налога, приводящая к увеличению налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде.

Во втором случае постоянные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли приводят к образованию постоянного налогового актива, под которым понимается сумма налога, приводящая к уменьшению налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде.

Постоянное налоговое обязательство (актив) признается организацией в том отчетном периоде, в котором возникает постоянная разница.

Постоянное налоговое обязательство (актив) (ПНО, ПНА) равняется величине, определяемой как произведение постоянной разницы (ПР), возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством РФ о налогах и сборах и действующую на отчетную дату (с 1 января 2009 г. налоговая ставка составляет 20%)

По Плану счетов постоянные налоговые обязательства (активы) отражаются в бухгал­терском учете по дебету (кредиту) счета 99 «Прибыли и убытки» (на отдельном субсчете, например, на субсчете «Постоянное налоговое обязательство», на субсчете «Постоянный налоговый актив») в корреспонденции с кредитом (дебетом) счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» счетов (пояснения к счету 99 «Прибыли и убытки).

Пример 1. Допустим, что в отчетном периоде организация затратила на представи­тельские расходы 15 000 руб. При этом допустим, что для целей налогообложения прибы­ли представительские расходы в пределах норм могут быть приняты только в сумме 12 000 руб. В соответствии с действующим бухгалтерским и налоговым законодательством в бухгалтерском учете представительские расходы должны быть признаны в полном объе­ме, т. е. в сумме 15 000 руб., а в налоговом учете может быть признана в качестве расходов только сумма в размере 12 000 руб.

В связи с превышением фактических расходов, учитываемых при формировании бух­галтерской прибыли, над расходами, принимаемыми для целей налогообложения, по кото­рым имеются ограничения (нормирование) по расходам, возникает постоянная разница.

По условиям примера превышение нормы представительских расходов приводит к воз­никновению в отчетном периоде постоянной разницы в сумме 3000 руб.

Данная постоянная разница приводит к образованию постоянного налогового обяза­тельства, определяемого как произведение постоянной разницы на установленную ставку налога на прибыль: 3000 руб. х 20%: 100% = 600 руб. На эту сумму должна быть увеличе­на сумма налога на прибыль, подлежащая уплате в бюджет за отчетный период.

В бухгалтерской отчетности постоянное налоговое обязательство (актив) справочно от­ражается по строке 200 отчета о прибылях и убытках (форма № 2).

Под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгал­терскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на при­быль-в другом или в других отчетных периодах.

Другими словами, временные разницы — это те доходы и расходы, которые учитывают­ся для целей бухгалтерского учета в текущем отчетном периоде, а для целей налогового учета не учитываются в текущем отчетном периоде, но могут быть учтены в других от­четных периодах.

Временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли приводят к обра­зованию отложенного налога на прибыль, под которым понимается сумма, которая ока­зывает влияние на величину налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следую­щем отчетном или в последующих отчетных периодах.

Временные разницы в зависимости от характера их влияния на налогооблагаемую при­быль (убыток) подразделяются:

• на вычитаемые;
• налогооблагаемые.

Вычитаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за от­четным или в последующих отчетных периодах.

Вычитаемые временные разницы образуются в результате:

• применения разных способов начисления амортизации для целей бухгалтерского уче­та и целей определения налога на прибыль;
• применения разных способов признания коммерческих и управленческих расходов в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг в отчетном периоде для це­лей бухгалтерского учета и целей определения налога на прибыль;
• убытка, перенесенного на будущее, не использованного для уменьшения налога на "Прибыль в отчетном периоде, но который будет принят в целях налогообложения в после­дующих отчетных периодах, если иное не предусмотрено законодательством РФ о налогах и сборах;
• применения в случае продажи объектов основных средств разных правил признания целей бухгалтерского учета и целей налогообложения остаточной стоимости объектов основных средств и расходов, связанных с их продажей:
• наличия кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги) при использовании кассового метода определения доходов и расходов в целях налогообложе­ния, а в целях бухгалтерского учета — исходя из допущения временной определенности фактов хозяйствен мои деятельности.
• прочих аналогичных различий.

Налогооблагаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой при­были {убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен увеличить сумму налога на прибыль подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетный или в последующих отчетных периодах

Налогооблагаемые временные разницы образуются в результате:

• применения разных способов начисления амортизации для целей бухгалтерского уче­та и определения налога на прибыль
• признания выручки от продажи продукции (товаров, работ, услуг) в виде доходов от обычных видов деятельности отчетного периода, а также признания процентных доходов для целей бухгалтерского учета исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности, а для целей налогообложения — по кассовому методу;
• применения различных правил отражения процентов, уплачиваемых организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов) для целей бухгал­терского учета и целей налогообложения;
• прочих аналогичных различий

Информация о временных разницах формируется либо на основании первичных учет­ных документов непосредственно по счетам бухгалтерского учета, либо в ином порядке, определяемом организацией самостоятельно, при этом временные разницы отражаются в бухгалтерском учете обособленно.

Одним из случаев, когда один и тот же расход в зависимости от порядка его отражения в бухгалтерском учете и порядка его принятия для целей налогового учета может высту­пать в качестве и вычитаемой временной разницы, и налогооблагаемой временной разни­цы, являются расходы в виде сумм начисленной амортизации основных средств.

В соответствии сгл. 11 и 12 ПБУ 18/02 применение разных способов начисления амор­тизации основных средств для целей бухгалтерского и налогового учета приводит к воз­никновению вычитаемых или налогооблагаемых временных разниц.

В случае, когда расход на амортизацию учтенный в целях бухгалтерского учета, пре­вышает расход на амортизацию, принимаемый к учету в целях налогообложения прибы­ли» возникает вычитаемая временная разница.

В обратном случае, когда расход на амортизацию, учтенный в целях бухгалтерского учета, меньше величины расхода на амортизацию, принимаемого к учету в целях налого­обложения прибыли, возникает налогооблагаемая временная разница.

Вычитаемая временная разница является источником образования отложенного нало­гового актива

В бухгалтерском учете отложенный налоговый актив рассматривается как сумма нало­га, которая должна уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным периодом или в последующих отчетных периодах.

Отложенные налоговые активы (ОНА; признаются в том отчетном периоде, когда возникают вычитаемые временные разницы (ВВР), и равняются величине, определяемой как произведение вычитаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на став­ку налога на прибыль, установленную законодательством и действующую на отчетную дату:

ОНА х 88Р х 20%: 100%,

В случае законодательного изменения ставок налога на прибыль величина отложенных налоговых активов подлежит пересчету с отнесением возникшей результате пересчета разницы на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка),

По Плану счетов отложенный налоговый актив отражается в учете по дебету счета 09 «Отложенные налоговые активу» корреспонденции с кредитом счета «Расчеты налогам и сборам» (субсчет 68–2 «Расчеты по налогу на прибыль»).

Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском балансе (форма 1).

Налогооблагаемая временная разница является источником образования отложенного налогового обязательства.

В бухгалтерском учете отложенное налоговое обязательство рассматривается как сум­ма налога, которая должна увеличить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным периодом или в последующих отчетных периодах.

Отложенные налоговые обязательства (ОНО) признаются в том отчетном перио­де, когда возникают налогооблагаемые временные разницы (НВР), и равняются величине, определяемой как произведение налогооблагаемых временных разниц, возникших в от­четном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством и дейст­вующую на отчетную дату:

ОНО х НВР х 20%: 100%.

В случае законодательного изменения ставок налога на прибыль величина отложенных налоговых обязательств подлежит пересчету с отнесением возникшей в результате пере­счета разницы на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

По Плану счетов отложенное налоговое обязательство отражается в учете по кредиту счета 77 «Отложенные налоговые обязательства» в корреспонденции с дебетом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (субсчет 68–2 «Расчеты по налогу на прибыль»).

Отложенные налоговые обязательства отражаются в бухгалтерском балансе в качестве долгосрочных обязательств.

Пример 2. Допустим, что принят к бухгалтерскому учету объект основных средств пер­воначальной стоимостью 120 000 руб. Других объектов основных средств у организации не имеется. Срок полезного использования объекта составляет 60 мес., и он отнесен к треть­ей амортизационной группе.

В первом случае допустим, что амортизация данного объекта основных средств начис­лялась в целях бухгалтерского учета по способу уменьшаемого остатка, а в целях налого­обложения прибыли — по линейному способу. Также допустим, что в результате начисле­ния амортизации объекта основных средств получены следующие данные:

Из данных, приведенных в таблице, видно, что сумма начисленной амортизации для целей бухгалтерского учета за отчетный период составила 40 000 руб., а для целей нало­гообложения прибыли сумма амортизации объекта основных средств, начисленная линей­ным способом, составила 20 000 руб.

Расход (сумма начисленной амортизации), учтенный в целях бухгалтерского учета, превышает расход, который может быть принят к учету в целях налогообложения, поэто­му возникает вычитаемая временная разница в сумме 20 000 руб. (40 000 — 20 000). Эта разница приводит к образованию отложенного налогового актива:

20 000 руб. х 20%: 100% * 4000 руб. Во втором случае допустим, что амортизация этого же объекта основных средств на­числялась в целях бухгалтерского учета по линейному способу, а в целях налогообложе­ния прибыли — по нелинейному способу.

Также допустим, что в результате начисления амортизации объекта основных средств получены следующие данные:

Из данных, приведенных в таблице, видно, что сумма начисленной амортизации для целей бухгалтерского учета за отчетный период составила 20 ООО руб., а для целей налогообложения прибыли сумма амортизации объекта основных средств, начисленная нелинейным способом, составила 52 560 руб.

Расход (сумма начисленной амортизации), учтенный в целях бухгалтерского учета, меньше расхода, принимаемого к учету в целях налогообложения, поэтому возникает на­логооблагаемая временная разница в сумме 32 560 руб. (52 560 — 20 000).

Эта разница приводит к образованию отложенного налогового обязательства: 32 560 руб. х 20%: 100% = 6512 руб.

Постоянные налоговые обязательства (активы), отложенные налоговые активы и отло­женные налоговые обязательства учитываются при формировании текущего налога на прибыль (ТНП), признаваемого в соответствии с ПБУ 18/02 налогом на прибыль для целей налогообложения.

Для определения текущего налога на прибыль должна определяться текущая прибыль на основе корректировки бухгалтерской прибыли (убытка).

Для этой цели ПБУ 18/02 ввело новый объект бухгалтерского учета — условный расход (условный доход) по налогу на прибыль, под которым понимается сумма налога на при­быль, определяемая исходя из бухгалтерской прибыли (убытка) и отраженная в бухгалтер­ском учете независимо от суммы налогооблагаемой прибыли (убытка).

Условный расход по налогу на прибыль (УРНП) равняется величине, определяемой как произведение бухгалтерской прибыли (БП), сформированной в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством и действующую на отчетную дату:

УРНП = БП х 20%: 100%.

Условный доход по налогу на прибыль (УДНП) равняется величине, определяемой как произведение бухгалтерского убытка (БУ), сформированного в отчетном периоде, на став­ку налога на прибыль, установленную законодательством и действующую на отчетную дату:

УДНП в БУ х 20%: 100%.

Сумма начисленного условного расхода по налогу на прибыль за отчетный период должна отражаться в бухгалтерском учете по дебету счета учета прибылей и убытков (суб­счет по учету условных расходов по налогу на прибыль) в корреспонденции с кредитом счета учета расчетов по налогам и сборам. Сумма начисленного условного дохода по на­логу на прибыль за отчетный период должна отражаться в бухгалтерском учете по дебету счета учета расчетов по налогам и сборам и кредиту счета учета прибылей и убытков (суб­счет по учету условных доходов по налогу на прибыль).

Величина условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль, скорректированная на суммы постоянного налогового обязательства (актива), увеличения или умень­шения отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства отчетного периода, позволяет определить текущий налог на прибыль, который и признается налогом на прибыль для целей налогообложения,

Текущий налог на прибыль (ТНП) можно определить по следующей формуле:

ТНП я +(-) УРНП + ПНО — ПНА + (-) ОНА – (+) ОНО

где: УРНП — условный расход (условный доход) по налогу на прибыль (при расчете услов­ный расход по налогу на прибыль берется со знаком «плюс», а условный доход по налогу на прибыль со знаком «минус»):

ПНО — постоянное налоговое обязательство: ПНА — постоянный налоговый актив;

ОНА — отложенный налоговый актив (при расчете берется в виде разницы между дебе­товым и кредитовым оборотами по счету 09: если кредитовый оборот превышает дебето­вый оборот, то разница учитывается со знаком «плюс», если наоборот, то со знаком «ми­нус»);

ОНО — отложенное налоговое обязательство (при расчете берется в виде разницы ме­жду кредитовым и дебетовым оборотами по счету 77; если дебетовый оборот превышает кредитовый оборот, то разница учитывается со знаком «плюс», если наоборот, то со зна­ком «минус»).

Необходимо иметь в виду, что изменениями, внесенными в ПБУ 18/02 приказом Мин­фина России от 11.02.2008 № 23н, из ПБУ 18/02 исключено понятие текущего налогового убытка, который в прежней редакции означал величину, противоположную текущему нало­гу на прибыль, т. е. сумму налога на прибыль с минусом.

Однако по налоговому законодательству сумма налога на прибыль не может быть от­рицательной величиной.

Согласно п. 8 ст. 274 НК РФ в случае, если сумма расходов, учтенных в отчетном (нало­говом) периоде, превышает сумму доходов, то налоговая база признается равной нулю и, следовательно, налог на прибыль также равен нулю.

Так как сумма налога в убыточном периоде равна нулю, том в бухгалтерском учете не может быть начислена отрицательная сумма налога на прибыль, которая в прежней ре­дакции называлась текущим налоговым убытком.

В бухгалтерской отчетности текущий налог на прибыль должен быть отражен по строке 150 «Текущий налог на прибыль» отчета о прибылях и убытках (форма № 2).

В форме № 2 величина условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль не­посредственно не отражается.

На основании данных, приведенных в форме № 2, величина условного расхода по налогу на прибыль определяется по приведенной выше формуле.

На основании полученных данных формируется чистая прибыль (убыток) отчетного пе­риода, которая отражается по строке 190 формы № 2 и исчисляется в виде разницы между суммой прибыли до налогообложения (бухгалтерской прибыли или убытка) и суммой ус­ловного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль, скорректированного на сумму постоянных налоговых обязательств (активов)

При отсутствии постоянных разниц, вычитаемых временных разниц и налогооблагае­мых временных разниц, которые влекут за собой возникновение постоянных налоговых обязательств (активов), отложенных налоговых активов и обязательств, условный расход (условный доход) по налогу на прибыль будет равен текущему налогу на прибыль.

Пример 3, Допустим, что за отчетный год организация по данным бухгалтерского учета в отчете о прибылях и убытках (форма № 2) отразила бухгалтерскую прибыль до налого­обложения в сумме 100 000 руб.

При этом для целей бухгалтерского учета представительские расходы составили 15000 руб., а для целей налогообложения они могут быть приняты в сумме 12 000 руб. (возникает постоянная разница в сумме 3000 руб.).

Сумма процентов, начисленных и неоплаченных по банковскому кредиту на конец от­четного периода, составила 5000 руб. (возникает вычитаемая временная разница в сумме 5000 руб.).

Для целей бухгалтерского учета сумма начисленной амортизации объекта основных средств составила 20 000 руб.

Для целей налогообложения прибыли сумма начисленной амортизации объекта основных средств, которая может быть принята в качестве расхода, составляет сумму

560 руб. (возникает налогооблагаемая временная разница в сумме 32 560 руб.).

Исходные данные примера 3 Щ наглядности приведены ниже:

На основании приведенных данных представляется возможным рассчитать условный расход по налогу на прибыль и текущий налог на прибыль.

Условный расход по налогу на прибыль определяется как произведение бухгалтерской прибыли, сформированной в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль и в данном случае составит 20 000 руб. (100 000 руб. х 20%: 100%).

Постоянное налоговое обязательство составит 600 руб. (3000 руб. х 20%: 100%).

Отложенный налоговый актив составит 1000 руб. (5000 руб. х 20%: 100%).

Отложенное налоговое обязательство составит 6512 руб. (32 560 руб. х 20%: 100%).

На основании приведенной выше формулы расчета текущего налога на прибыль полу­чим, что текущий налог на прибыль составляет 15 088 руб. (20 000 + 600 + 1000 — 6512).

Используя данные примера 3, схему расчета текущего налога на прибыль можно отра­зить в бухгалтерском учете следующими проводками:

Величина текущего налога на прибыль, сформированного в системе бухгалтерского учета, определяется в виде сальдо на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам» (субсчет 68-2), которое в данном случае составляет 15 088 руб. (20 000 1 600 + 1000 — 6512).

Для данного примера на основании полученных данных формируется чистая прибыль отчетного периода (ЧП), которая исчисляется в виде разницы между суммой бухгалтерской прибыли до налогообложения и суммой условного расхода по налогу на прибыль, скорректированного на сумму постоянных налоговых обязательств!

Способ определения величины текущего налога на прибыль закрепляется в учетной политике организации.

Организация может использовать следующие способы определения величины текуще­го налога на прибыль;

1) на основе данных, сформированных в бухгалтерском учете согласно ПБУ 18/02.

При этом величина текущего налога на прибыль должна соответствовать сумме исчис­ленного налога на прибыль, отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль;

2) на основе налоговой декларации по налогу на прибыль.

При этом величина текущего налога на прибыль соответствует сумме исчисленного налога на прибыль, отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль.

Для проверки механизма отражения расчетов по налогу на прибыль в системе бухгал­терского учета на правильность исчисления налога на прибыль, предназначенного для уплаты в бюджет, можно произвести расчет текущего налога на прибыль, используя способ корректировки бухгалтерских данных в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль.

Требуемые корректировки приведены ниже:

Налогооблагаемая прибыль составляет 75 440 руб. (100 ООО + 3000 + 5000 — 32 560). Текущий налог на прибыль будет равен 15 088 руб. (75 440 руб. х 20%: 100%). Таким образом, по условиям примера 3 и данным бухгалтерского учета в отчете о при­былях и убытках (форма № 2 приводится в сокращенном виде) по итогам отчетного года будут отражены следующие данные:

С учетом данных примера 3 и данных, полученных а системе бухгалтерского учета, лист 02 «Расчет налога на прибыль организаций» Декларации по налогу на прибыль организаций будет иметь следующий вид (форма листа 02 «Расчет налога на прибыль органи­заций» приводится в сокращенном виде).

Таким образом, величина текущего налога на прибыль (15 088 руб.), сформированная в системе бухгалтерского учета и отражаемая в Отчете о прибылях и убытках, равна вели­чине налога на прибыль (15 088 руб.), подлежащего уплате в бюджет и отражаемого в декларации по налогу на прибыль организаций.

В последующих отчетных периодах, например по мере списания амортизации основных средств в бухгалтерском и налоговом учете, общая сумма списанной амортизации сравня­ется к концу срока полезного использования данного основного средства.

Таким образом, по мере списания амортизации постепенно будет происходить умень­шение налогооблагаемых временных разниц и соответственно будет происходить умень­шение (погашение) отложенных налоговых обязательств, отраженных ранее на счете 77 «Отложенные налоговые обязательства».

Согласно Плану счетов по дебету счета 77 «Отложенные налоговые обязательства» в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (субсчет 68-2) от­ражается уменьшение или полное погашение отложенных налоговых обязательств в счет начисления налога на прибыль отчетного периода.

Отложенное налоговое обязательство при выбытии актива или вида обязательства, по которому оно было начислено, списывается с дебета счета 77 «Отложенные налоговые обязательства» в кредит счета 99 «Прибыли и убытки».

Отложенное налоговое обязательство при выбытии актива или вида обязательства, по которому оно было начислено, списывается в сумме, на которую по законодательству РФ о налогах и сборах не будет увеличена налогооблагаемая прибыль как отчетного, так и по­следующих отчетных периодов.

Аналогично по мере уплаты процентов по кредиту будет происходить постепенное уменьшение вычитаемых временных разниц и соответственно будет происходить умень­шение (погашение) отложенных налоговых активов, отраженных ранее на счете 09 «Отло­женные налоговые активы».

Согласно Плану счетов по кредиту счета 09 «Отложенные налоговые активы» в коррес­понденции с дебетом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (субсчет 68-2) отражается уменьшение или полное погашение отложенных налоговых активов в счет уменьшения условного расхода (дохода) отчетного периода.

Отложенный налоговый актив при выбытии актива, по которому он был начислен, дол­жен списываться с кредита счета 09 «Отложенные налоговые активы» в дебет счета 99 «Прибыли и убытки».

Отложенный налоговый актив при выбытии объекта актива, по которому он был начис­лен, списывается в сумме, на которую по законодательству РФ о налогах и сборах не будет уменьшена налогооблагаемая прибыль, как отчетного периода, так и последующих от­четных периодов.

Рассмотренные выше операции могут быть отражены в учете следующими проводками;

При наличии постоянных налоговых обязательств (активов), отложенных налоговых ак­тивов и отложенных налоговых обязательств, корректирующих показатель условного рас­хода (условного дохода) по налогу на прибыль, рекомендуется отдельно в пояснениях к бухгалтерскому балансу и Отчету о прибылях и убытках раскрывать:

• условный расход (условный доход) по налогу на прибыль;
• постоянные и временные разницы, возникшие в отчетном периоде и повлекшие кор­ректировку условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль в целях определе­ния текущего налога на прибыль;
• постоянные и временные разницы, возникшие в прошлых отчетных периодах, но по­влекшие корректировку условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль от­четного периода;
• суммы постоянного налогового обязательства (актива), отложенного налогового акти­ва и отложенного налогового обязательства;
• причины изменений применяемых налоговых ставок по сравнению с предыдущим от­четным периодом;
• суммы отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства, спи­санные в связи с выбытием актива (продажей, передачей на безвозмездной основе или ликвидацией) или вида обязательства.

Правила, установленные в ПБУ 18/02, могут не применять организации, являющиеся субъектами малого предпринимательства и некоммерческими организациями.