ГЛАВБУХ-ИНФО

Для целей бухгалтерского учета доходы и расходы от продажи товаров относятся к до­ходам и расходам по обычным видам деятельности и отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся.

При продаже товаров доходом по обычным видам деятельности является выручка от продажи товаров. При продаже товаров к расходам по обычным видам деятельности отно­сятся расходы, связанные с приобретением и продажей товаров.

Применительно к товарам в расходы по обычным видам деятельности включаются за­траты, связанные с приобретением товаров (цена приобретения или покупная стоимость товаров), и затраты, возникающие непосредственно в процессе продажи (перепродажи) товаров.

Согласно п.16 ПБУ 5/01 при реализации товаров (кроме товаров, учитываемых по про­дажной стоимости) их оценка должна производиться одним из следующих способов:

• по себестоимости каждой единицы;
• по средней себестоимости;
• по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ФИФО).

Применение какого-либо из перечисленных способов по группе (виду) товаров должно отражаться в учетной политике организации исходя из допущения последовательности применения учетной политики.

В бухгалтерском учете товары считаются реализованными (проданными) в момент их отгрузки покупателю и с переходом к нему права собственности на продукцию.

Продажа товаров производится организациями по ценам, включающим налог на добав­ленную стоимость.

При оптовой продаже товаров другим организациям отпуск товаров со склада произво­дится по товарным накладным формы № ТОРГ-12.

При отгрузке товаров определяются суммы, подлежащие оплате покупателем, оформ­ляются и предъявляются ему к оплате расчетные документы.

При продаже товаров организация должна оформить счет-фактуру и зарегистрировать его в книге продаж.

Регистрация счетов-фактур в книге продаж производится в хронологическом порядке в том налоговом периоде, в котором возникает налоговое обязательство по уплате НДС.

Форма расчетов за отгруженные в пределах территории РФ товары устанавливается условиями договора, однако, как правило, покупатели производят оплату полученных то­варов путем безналичных расчетов с использованием платежных поручений.

При осуществлении наличных расчетов, связанных с продажей товаров юридическим и физическим лицам, прием наличных денег всеми организациями (кроме кредитных органи­заций) должен производиться с обязательным применением контрольно-кассовой техники (далее — ККТ).

Сфера применения ККТ, требования к ней и обязанности организаций, применяющих контрольно-кассовую технику, регламентированы Федеральным законом от 22.05.2003 № 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных де­нежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт».

При приобретении товаров за наличный расчет юридические лица имеют право на вы­четы НДС при наличии счетов-фактур и кассовых чеков, в которых выделена сумма налога на добавленную стоимость.

В случаях, когда покупатель, согласно представленной доверенности, выступает от имени юридического лица, организации и индивидуальные предприниматели-продавцы обязаны в установленном порядке выдавать счета-фактуры.

Счета-фактуры, выданные продавцами при реализации товаров организациям за на­личный расчет, подлежат регистрации в книге продаж.

При этом показания контрольных лент контрольно-кассовой техники регистрируются в книге продаж без учета сумм, указанных в соответствующих счетах-фактурах.

Продажа товаров, определение и признание выручки от продажи товаров и др. осуще­ствляются в том же порядке, что и при продаже готовой продукции. Поэтому практически все нормы, изложенные для учета операций по продаже готовой продукции, в том числе и налоговые аспекты, справедливы и в отношении операций по продаже товаров.

Финансовый результат от продажи товаров ежемесячно выявляется на счете 90 «Про­дажи». На данном счете обобщается информация о доходах и расходах, связанных с про­дажей товаров, и формируется финансовый результат по ним.

Выручка от продажи товаров, осуществляемая торговыми организациями юридическим лицам, отражается по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и кредиту счета 90 «Продажи» (субсчет 90–1 «Выручка»).

Выручка от продажи товаров за наличный расчет, осуществляемая организациями роз­ничной торговли физическим лицам (в частности, населению), отражается по дебету счета 50 «Касса» и кредиту счета 90 «Продажи» (субсчет 90–1 «Выручка»),

При признании в учете выручки от продажи товаров их стоимость списывается со счета 41 «Товары» в дебет счета 90 «Продажи».

Учет расходов на продажу. При реализации товаров организация несет определен­ные расходы, связанные с их реализацией, которые называют расходами на продажу или издержками обращения.

Расходы, связанные с продажей товаров, учитываются на счете 44 «Расходы на продажу».

В организациях, осуществляющих торговую деятельность, на счете 44 «Расходы на продажу» могут быть отражены, в частности, следующие расходы (издержки обращения):

• на перевозку товаров (в том числе транспортные расходы, если они не включены в покупную стоимость товаров);
• на оплату труда;
• на аренду;
• на содержание зданий, сооружений, помещений и инвентаря;
• на амортизацию основных средств;
• по хранению и подработке товаров;
• на рекламу;
• на представительские расходы;
• другие аналогичные по назначению расходы.

По дебету счета 44 «Расходы на продажу» в течение месяца накапливаются суммы произведенных организацией расходов, связанных с продажей товаров. Накопленные суммы расходов на продажу ежемесячно списываются полностью или частично в дебет счета 90 «Продажи» (субсчет 90–2 «Себестоимость продаж»).

Все расходы (кроме транспортных расходов), связанные с продажей товаров, ежеме­сячно полностью относятся на себестоимость проданных товаров.

В торговых организациях частичному списанию подлежат расходы на транспортировку товаров в порядке распределения между проданным товаром и остатком нереализованно­го товара на конец каждого месяца.

Сумма транспортных расходов, относящаяся к остаткам нереализованных товаров, оп­ределяется по среднему проценту за текущий месяц с учетом переходящего остатка на начало месяца в следующем порядке:

1. Определяется сумма транспортных расходов, приходящихся на остаток нереализо­ванных товаров на начало месяца и осуществленных в текущем месяце.
2. Определяется стоимость приобретения товаров, реализованных в текущем месяце, и стоимость приобретения остатка нереализованных товаров на конец месяца.
3. Рассчитывается средний процент как отношение суммы транспортных расходов к стоимости товаров.
4. Определяется сумма транспортных расходов, относящаяся к остатку нереализованных товаров, как произведение среднего процента и стоимости остатка товаров на конец месяца.

Пример. Определим сумму транспортных расходов, подлежащую списанию за отчет­ный месяц, на основании следующих условных исходных данных:

Расчет суммы транспортных расходов, относящейся к остатку нереализованных това­ров на конец месяца:

1. Сумма транспортных расходов, приходящихся на остаток нереализованных товаров на начало месяца и осуществленных в текущем месяце: 2100 руб. + 4200 руб. = 6300 руб.

а) стоимость товаров, реализованных за текущий месяц,— 70 000 руб.;

б) остаток нереализованных товаров на конец месяца: 30 000 руб. + 60 000 руб.— 70 000 руб. = 20 000 руб.;

в) итого общая стоимость товаров: 70 000 руб. + 20 000 руб. = 90 000 руб.

2. Средний процент транспортных расходов к общей стоимости товаров: (6300 руб.: 90 000 руб.) х 100% = 7%.

3. Сумма транспортных расходов, относящаяся к остатку нереализованных товаров на конец месяца: (20 000 руб. х 7%): 100% = 1400 руб.
Сумма транспортных расходов, подлежащая списанию за отчетный месяц со счета 44 «Расходы на продажу», определяется как разница между общей суммой транспортных расходов и их остатком на конец месяца: 6300 руб.— 1400 руб. = 4900 руб.

Аналитический учет по счету 44 «Расходы на продажу» ведется по видам и статьям расходов.

Налоговые аспекты. Расходы, связанные с продажей товаров, учитываются для целей налогообложения прибыли, т. е. могут уменьшать налоговую базу при исчислении налога на прибыль. Иными словами, организация вправе уменьшить доходы от реализации това­ров на сумму расходов, непосредственно связанных с их продажей.

Применительно к товарам в состав этих расходов могут включаться покупная стоимость товаров и расходы, связанные с их продажей (реализацией).

В соответствии со ст. 320 НК РФ организации, осуществляющие оптовую, мелкоопто­вую и розничную торговлю, должны формировать расходы на реализацию (далее — из­держки обращения) в течение текущего месяца.

При этом в сумму издержек обращения включаются также расходы покупателя товаров на доставку этих товаров, складские расходы и иные расходы текущего месяца, связанные с приобретением, если они не учтены в стоимости приобретения товаров, и реализацией этих товаров.

К издержкам обращения не относится стоимость приобретения товаров по цене, установленной условиями договора. Указанная стоимость покупных товаров в последующем должна учитываться при их реализации.

Стоимость приобретения товаров, отгруженных, но не реализованных на конец месяца, не включается организацией в состав расходов, связанных с производством и реализаци­ей, до момента их реализации.

В соответствии со ст. 272 НК РФ для организаций, применяющих метод начисления, расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возника­ют исходя из условий сделок, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и/или иной формы их оплаты.

В соответствии с п. 2 ст. 273 НК РФ для организаций, применяющих кассовый метод, доход считается полученным только после поступления оплаты от покупателя.

При этом организации, применяющие кассовый метод, вправе списать стоимость по­купных товаров только в том в случае, если реализуемые товары были ими оплачены.

Кроме того, при использовании кассового метода затраты, связанные с реализацией (продажей) товаров (издержки обращения), признаются в налоговом учете расходами только после их фактической оплаты.

В соответствии с п. 2 ст. 268 НК РФ в случае, если цена приобретения покупных това­ров с учетом расходов, связанных с их реализацией, превышает выручку от реализации товаров, разница между этими величинами признается убытком организации, учитывае­мым в целях налогообложения прибыли.

В соответствии со ст. 320 НК РФ для торговых организаций, применяющих метод начисления, расходы текущего месяца подразделяются на прямые и косвенные расходы.

К прямым расходам относятся стоимость приобретения покупных товаров, реализован­ных в данном отчетном (налоговом) периоде, и суммы расходов на доставку (транспортные расходы) покупных товаров до склада организации-покупателя товаров, в случае, если эти расходы не включены в цену приобретения этих товаров.

Все остальные расходы (за исключением внереализационных расходов), не учтенные в покупной стоимости товаров, осуществленные в текущем месяце, признаются косвенными расходами и уменьшают доходы от реализации текущего месяца.

Прибыль от продажи товаров подлежит обложению налогом на прибыль в общеустановленном порядке по ставке 20%.

Продажа товаров покупателям является также объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.

В общем случае налоговая база по НДС при продаже товаров определяется как стои­мость этих товаров, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 НК РФ с учетом акцизов (для подакцизной продукции) и без включения в них НДС.

Момент определения налоговой базы и налоговые ставки по НДС для реализуемых то­варов определяются в том же порядке, что и для готовой продукции.

Пример 2. Допустим, что торговая организация приобрела товар для оптовой продажи по безналичному расчету.

Товар был учтен по покупной стоимости, равной 32 000 руб., на счете 41 «Товары» (субсчет 41–1 «Товары на складах»), НДС в сумме 5760 руб. был предъявлен к вычету по­сле принятия товара к бухгалтерскому учету.

Расходы, связанные с продажей (реализацией) товара, составили 5000 руб.

Организация продает товар другой организации по продажной цене, равной 47 200 руб.

Пример 3. Допустим, что торговая организация приобрела товар для розничной прода­жи за наличный расчет.

Покупная стоимость товара составляла 32 000 руб. НДС в сумме 5760 руб. был предъ­явлен к вычету после принятия товара к бухгалтерскому учету.

Организация ведет учет по продажным ценам. Торговая наценка с учетом НДС состав­ляет 17 088 руб. и отражена на счете 42 «Торговая наценка».

Продажная цена товара с учетом торговой наценки и НДС составляет 49 088 руб.

Эта цена отражена на счете 41 «Товары» (субсчет 41–2 «Товары в розничной торгов­ле»).

Расходы на продажу товара составили 5000 руб. При продаже товаров суммы торговой наценки сторнируются по кредиту счета 42 «Торговая наценка» в корреспонденции со сче­том 90 «Продажи» (субсчет 90–2 «Себестоимость продаж»).

Если выручка от продажи отпущенных (отгруженных) товаров определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете (например, при реализации по договору ко­миссии), то до момента признания выручки эти товары учитываются на счете 45 «Товары отгруженные».

При фактической их отгрузке производится запись по кредиту счета 41 «Товары» в корреспонденции со счетом 45 «Товары отгруженные».

Операции, отражающие реализацию товаров по договорам комиссии, отражаются в бухгалтерском учете в том же порядке, что и операции по реализации готовой продукции по договору комиссии с одним исключением: вместо счета 43 «Готовая продукция» исполь­зуется счет 41 «Товары».