Как отражается в учете организации уступка права требования, если по данной операции получен убыток? - ГЛАВБУХ-ИНФО

 

 

Разработка сайта:

Web-студия Интер

Главный редактор:

Ирина Зубова








Как отражается в учете организации уступка права требования, если по данной операции получен убыток? Печать E-mail

Организация выполнила работы. В установленный договором срок оплата от заказчика не поступила, и организация уступила право требования к заказчику новому кредитору. Как отражается в учете организации уступка права требования, если по данной операции получен убыток? Организация применяет метод начисления в налоговом учете.

Организация А (первоначальный кредитор) выполнила работы для организации Б (должника) на сумму 236 000 руб. (в том числе НДС 36 000 руб.). Право требования к заказчику уступлено организации В (новому кредитору) за 212 400 руб. Фактическая себестоимость выполненных работ равна 180 000 руб.

Гражданско-правовые отношения

Право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) или перейти к другому лицу на основании закона (п. 1 ст. 382 Гражданского кодекса РФ).

Для перехода к другому лицу прав кредитора не требуется согласия должника, если иное не установлено законом или договором. Однако должник должен быть уведомлен о состоявшемся переходе прав (п. п. 2, 3 ст. 382 ГК РФ).

Кредитор, уступивший требование другому лицу, обязан передать ему документы, удостоверяющие право требования, и сообщить сведения, имеющие значение для осуществления требования (п. 2 ст. 385 ГК РФ).

Кредитор, который уступает право требования к должнику, именуется цедентом, а новый кредитор, получивший такое право, - цессионарием.

Бухгалтерский учет

Выручка от выполненных работ признается организацией А доходом от обычных видов деятельности на дату подписания акта приемки-сдачи выполненных работ (п. п. 5, 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н). При этом в бухгалтерском учете производится запись по дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" и кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). Одновременно фактическая себестоимость выполненных работ списывается в дебет счета 90, субсчет 90-2 "Себестоимость продаж" (п. п. 5, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Поступления от выбытия права требования организация учитывает в составе прочих доходов (п. п. 7, 10.1, 16 ПБУ 9/99). При этом сумма уступаемого требования (в данном случае дебиторская задолженность заказчика) отражается в составе прочих расходов (п. п. 11, 14.1, 16, 18 ПБУ 10/99).

Прочие доходы и расходы учитываются на счете 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы" и субсчет 91-2 "Прочие расходы" соответственно (Инструкция по применению Плана счетов).

Для учета расчетов с цессионарием может использоваться счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Выполнение работ на территории РФ признается объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ). Налоговая база определяется как договорная стоимость выполненных работ без учета НДС (п. 1 ст. 154 НК РФ) .

Передача имущественных прав на территории РФ также признается объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

С 01.10.2011 при уступке первоначальным кредитором денежного требования по оплате выполненных работ (операции по реализации которых облагаются НДС) налоговая база определяется как сумма превышения суммы дохода, полученного первоначальным кредитором при уступке права требования, над размером денежного требования, права по которому уступлены (абз. 2 п. 1 ст. 155 НК РФ) . Поскольку в рассматриваемой ситуации сумма дохода от уступки права требования меньше чем размер уступаемого денежного требования, то возникает отрицательная разница и НДС не уплачивается (абз. 2 п. 1 ст. 155 НК РФ).

Заметим, что поскольку по реализованным работам НДС к уплате в бюджет был начислен на дату подписания акта приемки-сдачи выполненных работ, то налоговая база по этой операции при уступке права требования повторно не возникает и сумма ранее начисленного НДС пересчету не подлежит.

Налог на прибыль организаций

Выручка от реализации выполненных работ (за вычетом НДС) в налоговом учете признается доходом от реализации (п. 1 ст. 249, п. 1 ст. 248 НК РФ). Расходы, связанные с выполнением работ, признаются с учетом требований ст. ст. 318, 319 НК РФ. Выручка от реализации имущественных прав также является доходом от реализации (п. 1 ст. 249 НК РФ). Налогоплательщик вправе уменьшить доход от реализации имущественных прав на цену их приобретения и на сумму расходов, связанных с их приобретением и реализацией, в данном случае - на сумму уступаемой дебиторской задолженности (пп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ).

Убыток, полученный в результате превышения расходов, связанных с реализацией права требования, над доходами, полученными в результате этой реализации, учитывается в целях налогообложения в составе внереализационных расходов (пп. 7 п. 2 ст. 265, п. 2 ст. 268 НК РФ).

Поскольку организация А (цедент) применяет метод начисления, то доход от реализации выполненных работ признается в периоде подписания сторонами акта приемки-сдачи выполненных работ, а доход от уступки права требования - в периоде подписания акта уступки права требования (п. п. 1, 3, 5 ст. 271 НК РФ).

Что касается расходов на выполнение этих работ, то они признаются вне зависимости от их оплаты с учетом норм ст. ст. 318, 319 НК РФ (п. 1 ст. 271 НК РФ) . Расходы в виде уступленной дебиторской задолженности признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором признаются доходы от уступки права требования (пп. 2.1 п. 1 ст. 268, п. 1 ст. 272 НК РФ).

В данном случае уступка права требования долга по оплате выполненных работ осуществляется после наступления срока платежа, предусмотренного договором. Полученный при этом убыток включается в состав внереализационных расходов налогоплательщика, использующего метод начисления, в следующем порядке: 50% от суммы убытка - на дату уступки права требования; оставшиеся 50% - по истечении 45 календарных дней с даты уступки права требования (пп. 7 п. 2 ст. 265, п. 2 ст. 279 НК РФ).

Применение ПБУ 18/02

В данном случае при методе начисления порядок признания убытка от уступки права требования в бухгалтерском и налоговом учете различен. В бухгалтерском учете убыток признается на дату уступки права требования в сумме 23 600 руб. (212 400 руб. - 236 000 руб.); в налоговом учете на указанную дату признается убыток в сумме 11 800 руб. ((236 000 руб. - 212 400 руб.) / 2), а оставшаяся сумма убытка в размере 11 800 руб. (23 600 руб. - 11 800 руб.) признается через 45 календарных дней с даты уступки права требования. В результате возникают вычитаемая временная разница (ВВР) и соответствующий отложенный налоговый актив (ОНА) (п. п. 11, 14 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н). Данные ВВР и ОНА погашаются на дату признания в налоговом учете оставшейся суммы убытка (п. 17 ПБУ 18/02).

Возникновение ОНА отражается по дебету счета 09 "Отложенные налоговые активы" в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам". При погашении ОНА производится обратная запись по счетам 09 и 68 (Инструкция по применению Плана счетов).

Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 68:

68-1 "Расчеты по НДС";
68-2 "Расчеты по налогу на прибыль".

 

 

    Содержание операций   

  Дебет

 Кредит

  Сумма, 

   руб.  

    Первичный  

    документ   

         На дату подписания акта приемки-сдачи выполненных работ        

Признана выручка от       

реализации работ          

62

90-1

   236 000

  Акт приемки- 

      сдачи    

   выполненных 

      работ    

Списаны затраты на        

выполнение работ

90-2

20

   180 000

  Бухгалтерская

справка

Начислен НДС со стоимости 

выполненных работ         

90-3

68-1

    36 000

Счет-фактура

                     На дату уступки права требования                   

Признан доход от уступки  

права требования          

76

91-1

   212 400

 Договор цессии,

  Акт приемки- 

    передачи   

  документации 

Списано уступаемое        

требование                

91-2

62

   236 000

  Бухгалтерская

справка

Отражен ОНА               

(11 800 x 20%)            

09

68-2

     2 360

  Бухгалтерская

справка-расчет

          На дату получения денежных средств от нового кредитора        

Отражено получение денежных

средств по договору цессии

51

76

   212 400

Выписка банка по

расчетному счету

           По истечении 45 дней с даты уступки права требования         

Погашен ОНА               

68-2

09

     2 360

 Бухгалтерская 

справка

 

--------------------------------

С 01.01.2012 цена сделки определяется в порядке, установленном ст. 105.3 НК РФ. Так, если сделка заключена между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то ценой сделки является цена, указанная сторонами сделки, и эта цена признается рыночной (п. 1 ст. 105.3 НК РФ).

В сделке между взаимозависимыми лицами цена, примененная в сделке, должна соответствовать рыночной цене (ст. 105.1, п. п. 2, 3 ст. 105.3 НК РФ). Отметим, что если доходы и (или) расходы по сделке признаны в соответствии с гл. 25 НК РФ до 01.01.2012, то при определении цены следовало руководствоваться нормами п. 1 ст. 40 НК РФ (п. 6 ст. 4 Федерального закона от 18.07.2011 N 227-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения").

Напомним, что до 01.10.2011 вопрос об уплате НДС при уступке первоначальным кредитором права требования являлся спорным. Налоговая база при передаче имущественных прав определялась в порядке, установленном ст. 154 НК РФ (п. 1 ст. 155 НК РФ). Однако в указанной статье не было правил, позволяющих определить налоговую базу при первичной уступке. Поэтому основания для уплаты НДС при уступке денежного требования первоначальным кредитором отсутствовали (п. 1 ст. 17 НК РФ). В то же время Минфин России (Письма от 06.10.2010 N 03-07-11/393, от 16.04.2010 N 03-07-11/121) придерживался иной позиции, согласно которой при уступке денежного требования, вытекающего из договора реализации работ, налоговая база определялась как на дату выполнения работ, так и на дату передачи имущественных прав (при уступке денежного требования). При передаче имущественного права налоговая база определялась по общим правилам, предусмотренным п. 2 ст. 153 НК РФ, т.е. НДС должен был исчисляться со всей стоимости реализованного имущественного права.

В данной схеме предполагаем, что сумма расходов на выполнение работ, признаваемая в налоговом учете, совпадает с суммой затрат, формирующей себестоимость работ в бухгалтерском учете. Следовательно, различий между порядком признания расходов на выполнение работ в бухгалтерском и налоговом учете не возникает.

Г.Г.Джамалова
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению

30.08.2013

 

addizbr

Подписаться на новости: