ГЛАВБУХ-ИНФО

Международный стандарт аудита МСА 540, а также россий­ские аудиторские правила (стандарты) устанавливают требования в отношении аудита оценочных значений, содержащихся в фи­нансовой (бухгалтерской) отчетности. Эти требования не пред­назначены для применения при проверке прогнозируемой или ожидаемой финансовой информации, хотя многие процедуры, приведенные в нем, могут подходить для этой цели.

Аудитор должен получить достаточные надлежащие аудитор­ские доказательства, подтверждающие оценочные значения.

Сущность оценочных значений. Под оценочными значениями по­нимают приблизительно определенные или рассчитанные со­трудниками аудируемого лица на основе своего профессиональ­ного суждения значения некоторых показателей в отсутствие точных способов их определения.Примеры оценочных значений: оценочные резервы; амортизация; начисленные доходы;

— отсроченные налоговые активы и обязательства; резерв на покрытие убытков, понесенных в результате финан­сово-хозяйственной деятельности;

— убытки по договорам строительства, признанные до их окон­чания.

Ответственность за подготовку оценочных значений, внесен­ных в финансовую (бухгалтерскую) отчетность несет руководство аудируемого лица.Эти оценочные значения часто рассчитывают­ся в условиях неопределенности относительно исхода событий, которые имели место в прошлом илис некоторой вероятностью произойдут в будущем, и требуют использования субъективного профессионального суждения. В случае использования при под­готовке финансовой (бухгалтерской) отчетности оценочных зна­чений риск существенных искажений в такой отчетности возрас­тает.

Особенности определения оценочных значений. Процесс опре­деления оценочного значения может быть простым или сложным в зависимостиот специфики рассчитываемого показателя.

Оценочное значение может являться частью постоянно функ­ционирующей системы бухгалтерского учета либо частью систе­мы, функционирующей только в конце отчетного периода. Во многих случаях оценочные значения выводятся с помощью формул и коэффициентов, основанныхна полученном опыте, например в результате использования стандартных норм аморти­зации для каждой категории основных средств или стандартного процента дохода от продаж для вычисления резерва на покрытие затрат по гарантийному обслуживанию.

В результате неопределенности, связанной с расчетом показа­теля, или отсутствия объективных данных может оказаться не­возможным получить разумные оценочные значения. В таких случаях аудитор должен решить, следует ли на этом основании модифицировать аудиторское заключение.

Аудиторские процедуры в случаях наличия оценочных значений. Аудитор должен получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства относительно того, является ли оценочное значе­ние разумным в данных обстоятельствах и раскрыта ли, если это необходимо, надлежащим образом информация о нем. Доказа­тельства, подтверждающие оценочное значение, нередко труднее получить, и они реже могут однозначно трактоваться, чем дока­зательства, подтверждающие другие статьи финансовой (бухгал­терской) отчетности.

При аудите оценочных значений аудитору рекомендуется выбрать один или несколько из следующих способов:

— проверить в общем и детально процедуры, используемые ру­ководством аудируемого лица при получении оценочного значе­ния;

— использовать независимую оценку для сравнения с той, кото­рая была подготовлена руководством аудируемого лица;

— проверить последующие события, в том числе события после отчетной даты, чтобы подтвердить правильность сделанной оценки.

Общая и детальная проверка процедур, используемых руковод­ством аудируемого лица. Действия аудитора, обычно предприни­маемые при общейи детальной проверке процедур, исполь­зуемых руководством аудируемого лица, включают:

— оценку исходных данных и рассмотрение допущений, на ко­торых основывается оценочное значение;

— арифметическую проверку расчетов, выполняемых при оценке; если это возможно, сравнение оценок предыдущих периодов с фактическимирезультатами этих периодов;

— рассмотрение процедур утверждения оценочных значений ру­ководством аудируемого лица.

Аудитору следует определить, насколько точны, полны и уме­стны исходные данные, на которых основывается оценка. Если используются данные, полученные на основе системы бухгалтер­ского учета, они должны согласовываться и не противоречить другим учетным данным.

Аудитор может также искать доказательства в информации, получаемой от третьих лиц. Так, при изучении оценок руковод­ства аудируемого лицав отношении финансовых последствий судебных процессов и исков аудитору целесообразно обратиться за информацией в организацию,оказывающую юридические услуги и консультации аудируемому лицу.

Аудитор должен определить, надлежащим ли образом проана­лизированы собранные данные и сделаны прогнозы, формиру­ющие разумную основу для определения оценочных значений.

При оценке допущений, на которых основывается оценочное значение, аудитор должен определить, являются ли они:

— разумными в свете фактических результатов предыдущих пе­риодов;

— последовательно применяемыми с допущениями, исполь­зуемыми для получения других оценочных значений;

— согласованными с соответствующими планами руководства аудируемого лица.

Аудитору следует обратить особое внимание на допущения, которые находятся в сильной зависимости от изменения исход­ных данных и легкоподвержены существенным искажениям.

При сложном процессе оценки с использованием специаль­ных методов аудитору может быть необходимо воспользоваться результатами работы экспертов, например инженеров, при оцен­ке запасов навалочных материалов.

Аудитор должен проверить разумность формул, используемых руководством аудируемого лица при определении оценочных значений.

Аудитор должен провести арифметическую проверку расче­тов, которым следует руководство аудируемого лица.

По возможности аудитор должен сравнить оценочные значе­ния за предыдущие периоды с фактическими результатами за эти же периоды. Такое сравнение должно помочь:

— получить аудиторские доказательства в отношении общей на­дежности процедур оценки, используемых аудируемым лицом;

— рассмотреть необходимость корректировки формул, применя­емых для получения оценочных значений;

— определить, учитывались ли аудируемым лицом различия между фактическими результатами и предыдущими оценками, а также были ли, где это необходимо, внесены надлежащие кор­ректировки и осуществлено раскрытие информации в финансо­вой (бухгалтерской) отчетности.

Существенные оценочные значения обычно проверяются и утверждаются руководством аудируемого лица. Аудитор должен проверить, было лиоценочное значение проверено и утверждено руководством соответствующего уровня, а также оформлен ли расчет надлежащими первичными документами.

Использование независимой оценки. Аудитор может провести самостоятельно или получить от третьего лица независимую оценку и сравнить еес оценочным значением, подготовленным руководством аудируемого лица. При использовании независи­мой оценки аудитору следует убедитьсяв обоснованности исход­ных данных, рассмотреть необходимые допущения и провести проверку процедур вычисления, используемых для такой незави­симой оценки. Также может оказаться целесообразным сравне­ние оценочных значений за предыдущие периоды с фактически­мирезультатами этих периодов.

Проверка последующих событий. Операции и события, имев­шие место по окончании отчетного периода, но до завершения аудита, могут предоставлять аудиторские доказательства отно­сительно оценочных значений, подготовленных руководством аудируемого лица. Общая проверка аудитором подобных опера­ций и событий может снизить или даже устранить необходи­мость в проверке процедур, используемых руководством аудиру­емого лица при подготовке оценочного значения, или необходи­мость в независимой оценке при анализе разумного характера оценочного значения.

Оценка результатов аудиторских процедур. Аудитор должен дать окончательную оценку разумного характера оценочных зна­чений, основываясьна знании деятельности аудируемого лица и того, согласуются ли оценки с другими аудиторскими доказа­тельствами, полученными в ходе аудита.

Аудитор должен рассмотреть, принимаются ли во внимание аудируемым лицом какие-либо значительные последующие фи­нансово-хозяйственные операции или события, оказывающие влияние на исходные данные или допущения, которые использу­ются при определении оценочного значения.

Из-за неопределенности, присущей оценочному значению, оценка расхождений может быть более сложной, чем в других областях аудита.При расхождении аудиторской оценки суммы, подтвержденной имеющимися в наличии аудиторскими доказа­тельствами, и величины оценочного значения, отраженной в фи­нансовой (бухгалтерской) отчетности, аудитор должен опреде­лить, существует ли необходимость корректировки в связи с на­личием такого расхождения. Если существующая разница носит разумный характер (например, ввиду того, что сумма, содержа­щаясяв финансовой (бухгалтерской) отчетности, не выходит за рамки допустимой ошибки), аудитору нет необходимости требо­вать корректировки.Тем не менее, если аудитор считает, что су­ществующая разница не носит разумного характера, следует об­ратиться к руководству аудируемого лицас просьбой о пересмот­ре оценочного значения. В случае отказа пересмотреть оценочное значение существующую разницу следует считать искажением и рассматривать вместе с остальными искажениями при оценке того, существенны ли последствия таких искажений для финан­совой (бухгалтерской) отчетности.

Аудитор должен также рассмотреть вопрос о том, не использует ли руководство аудируемого лица применительно к отдельным ис­пользуемым для расчета величинам тенденциозный подход, когда каждое из них по отдельности находится в приемлемом диапазоне, но в то же время намеренно используется завышенное или зани­женное значение из такого диапазона с тем, чтобы после приме­нения к расчетным процедурам совокупности исходных величин получить заведомо искаженный в желаемую сторону результат. В таких обстоятельствах аудитору следует оценить разумный ха­рактер оценочных значений не по отдельности, а в совокупности.