ГЛАВБУХ-ИНФО

Как отражается в учете общества (ООО) выплата доходов (дивидендов) трем учредителям - физическим лицам: первый - работник организации; второй - не работник организации, но налоговый резидент РФ; третий - иностранный гражданин, не являющийся налоговым резидентом РФ?

Согласно решению общего собрания участников от 22 марта сумма дохода, причитающаяся каждому из учредителей (участников), составляет 200 000 руб. Выплата указанного дохода производится в апреле (в срок, установленный уставом). Общая сумма чистой прибыли ООО, распределенной между участниками пропорционально их долям в уставном капитале ООО, составляет 600 000 руб.

Гражданско-правовые отношения

Общество вправе ежеквартально, раз в полгода или раз в год принимать решение о распределении своей чистой прибыли между участниками общества. Решение об определении части прибыли общества, распределяемой между участниками общества, принимается общим собранием участников общества. Часть прибыли общества, предназначенная для распределения между его участниками, распределяется пропорционально их долям в уставном капитале общества, если иной порядок не установлен уставом общества (п. п. 1, 2 ст. 28 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью"). Срок и порядок выплаты распределенной прибыли определяются уставом общества или решением общего собрания участников общества. Срок выплаты части распределенной прибыли общества не должен превышать шестьдесят дней со дня принятия решения о распределении прибыли между участниками общества (п. 3 ст. 28 Федерального закона N 14-ФЗ).

Бухгалтерский учет

Напомним, что распределение между участниками чистой прибыли по результатам деятельности организации за отчетный год признается событием после отчетной даты, свидетельствующим о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых организация ведет свою деятельность (п. п. 3, 5 Положения по бухгалтерскому учету "События после отчетной даты" (ПБУ 7/98), утвержденного Приказом Минфина России от 25.11.1998 N 56н). Информация о данном распределении раскрывается в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах за отчетный год. При этом в отчетном периоде никакие записи в бухгалтерском (синтетическом и аналитическом) учете не производятся (п. 10 ПБУ 7/98). При наступлении события после отчетной даты в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным, в общем порядке делается запись, отражающая это событие (п. 10 ПБУ 7/98).

Из вышеизложенного следует, что задолженность перед участниками ООО по выплате рассматриваемого дохода отражается в бухгалтерском учете на дату принятия решения общим собранием участников общества о распределении чистой прибыли.

В бухгалтерском учете ООО направление прибыли отчетного года на выплату доходов участникам отражается по дебету счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" в корреспонденции с кредитом счета 75 "Расчеты с учредителями" (субсчет 75-2 "Расчеты по выплате доходов") или с кредитом счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" (если получателем дохода является работник организации) (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н) .

Сумма НДФЛ, удержанная из доходов учредителей (о чем будет сказано ниже), отражается по дебету счета 75, субсчет 75-2, в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" или по дебету счета 70 в корреспонденции с кредитом счета 68 (если учредитель является работником организации).

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

В рассматриваемой ситуации один из учредителей не является налоговым резидентом РФ. При выплате ему дивидендов организация производит удержание НДФЛ по ставке 15% с налоговой базы, которая определяется как сумма выплачиваемых дивидендов (п. 3 ст. 275, п. 2 ст. 209, п. 3 ст. 224 Налогового кодекса РФ). В данном случае сумма НДФЛ, удержанная с дохода учредителя - физического лица, не являющегося налоговым резидентом РФ, составит 30 000 руб.

(200 000 руб. x 15%).

При выплате дохода в виде дивидендов учредителям - физическим лицам, являющимся налоговыми резидентами РФ, организация также признается налоговым агентом. Организация определяет сумму НДФЛ отдельно по каждому налогоплательщику (физическому лицу) применительно к каждой выплате указанного дохода по налоговой ставке 9% в порядке, установленном ст. 275 НК РФ (пп. 1 п. 1 ст. 208, п. 1 ст. 209, п. 2 ст. 214, п. 4 ст. 224 НК РФ).

Сумма НДФЛ, подлежащая удержанию с доходов физических лиц - налоговых резидентов РФ, исчисляется налоговым агентом по формуле, приведенной в п. 2 ст. 275 НК РФ. Показатель "д" названной формулы определяется как общая сумма дивидендов, подлежащая распределению налоговым агентом в пользу всех получателей, в том числе и тех, которые не являются плательщиками налога на прибыль и НДФЛ. Таким образом, формально из нормы п. 2 ст. 275 НК РФ следует, что дивиденды, выплачиваемые физическому лицу, не являющемуся налоговым резидентом РФ не исключаются при исчислении показателя "д". В то же время, по мнению налоговых органов и Минфина России (см. Письмо ФНС России от 10.06.2010 N ШС-37-3/3881, Письмо Минфина России от 25.05.2010 N 03-03-05/109) дивиденды в пользу физических лиц, не являющихся резидентами РФ, не учитываются при расчете величины показателя "д" (и соответственно показателя "К") в формуле, приведенной в п. 2 ст. 275 НК РФ при удержании НДФЛ с доходов физических лиц - налоговых резидентов РФ. Следовательно, в данном случае исчисленная и удержанная сумма НДФЛ с дохода, выплачиваемого учредителю - работнику организации, а также учредителю - физическому лицу, являющемуся налоговым резидентом РФ (при условии, что сама организация (ООО) не получала дивидендов от других юридических лиц), составит 18 000 руб. ((200 000 руб. / (600 000 руб. - 200 000 руб.) x 9% x (600 000 руб. - 200 000 руб. - 0 руб.)).

При получении доходов (в том числе дивидендов) в денежной форме дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц (пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ).

Удержание у налогоплательщика начисленной суммы НДФЛ производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при их фактической выплате (абз. 2 п. 4 ст. 226 НК РФ). То есть удержание суммы НДФЛ организация производит в момент фактической выплаты дивидендов (см. также Письмо Минфина России от 11.01.2006 N 03-05-01-04/1).

Налог на прибыль организаций

Расходы в виде сумм начисленных организацией дивидендов не учитываются для целей налогообложения прибыли (п. 1 ст. 270 НК РФ).

Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 75:

75-2-1 "Расчеты с учредителем, не являющимся работником организации (налоговый резидент РФ)";
75-2-2 "Расчеты с учредителем, не являющимся налоговым резидентом РФ".

--------------------------------
Аналитический учет по счету 75, субсчет 75-2, ведется по каждому участнику, а по счету 70 - по каждому работнику (Инструкция по применению Плана счетов). В целях НК РФ дивидендом признается любой доход, полученный участником от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения, пропорционально его доле в уставном капитале этой организации (п. 1 ст. 43 НК РФ).

Отметим, что соответствующими международными соглашениями об избежании двойного налогообложения могут быть предусмотрены пониженные ставки налога на доходы. Для удержания НДФЛ с дохода иностранного физического лица по пониженной ставке это лицо должно представить документы, подтверждающие, что оно является резидентом соответствующего государства, с которым РФ заключила соглашение об избежании двойного налогообложения (п. 2 ст. 232 НК РФ, см., например, Письма Минфина России от 12.08.2008 N 03-08-05, от 13.06.2006 N 03-08-05, УФНС России по г. Москве от 10.06.2008 N 28-11/056333).

Н.А.Якимкина
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению

30.08.2013