ГЛАВБУХ-ИНФО

Внутренние факторы, влияющие на деятельность клиента, можно классифицировать следующим образом:

— общие факторы: история клиента; структура бизнеса; виды производственной деятельности и важнейшие производственные единицы; быстрое расширение бизнеса; существующие и воз­можные разногласия; мнение руководства по поводу своего предприятия в отрасли; мнение руководства по поводу результа­тов и тенденций развития; главные заботы руководства; ожида­ния от проведения аудита;

— собственность: особенности собственности клиента; курс ак­ций клиента; необычные торговые операции с акциями клиента;

— основная стратегия деятельности: планируемые или предпо­лагаемые приобретения; ожидаемые изменения в производстве; капитальные вложения; планируемое расширение рынка; плани­рование налогов;

— совет директоров и старший управленческий персонал: степень независимости от исполнительской управленческой службы; частота заседаний совета; принуждение исполнителей совершать неправомерные действия (ложная информация, действия, проти­воречащие интересам акционеров,и т. п.); факторы, влияющие на оплату труда управленцев;

— операции: сущность и основные пользователи продукции или услуг клиента; стадии и методы производства продукции и свя­занный с ними риск; характер и местоположение производствен­ных мощностей; уровень контроля центрального аппарата децен­трализованных операций; факторы себестоимости производства; приемлемость получения кредита от поставщиков; зависимость от поставщиков и приемлемость сырья, услуг; производственные мощности; технические проблемы производства; продолжитель­ность и гибкость производственного цикла и др.;

— финансы: характеристика потоков денежных средств; полити­ка и процедуры инвестирования; уровень прибыли; основные банковские операции; использование лизинга; гарантии и другие выплаты; другие обязательства;

— маркетинг: основные покупатели и рынки; опора на отдель­ных покупателей проектов или операций; финансовое состояние покупателей; важнейшие конкуренты и положение клиента на рынке; стабильность рынка и сезонные тенденции; порча про­дукции; зависимость от привилегий,лицензий или схем; новые виды продукции с сомнительными потенциальными возможно­стями; предпочтения в отношении покупателей; политика в об­ласти финансирования основной продукции, ценообразование и скидки; реклама и ее эффективность; тенденции ухудшения; уровень результатов маркетинга; дополнительный риск для уве­личения продаж;

— персонал: квалификация, опыт и комплектность основного персонала; политика набора и продвижения служащих; зарплата и премии служащих, распределение прибыли; управленческие планы в отношении персонала; текучесть кадров.

С первого дня работы аудитору следует ознакомиться с юри­дическими документами клиента: уставом, документами регист­рации, протоколами заседаний совета директоров и собраний ак­ционеров — в них может содержаться информация о распределе­нии полученной прибыли, объявлении дивидендов, выплате вознаграждений, подписании контрактов и соглашений, реше­ниях об участии в других предприятиях, приобретении собствен­ности, предоставлении долгосрочных займов, предоставлении обеспечения и гарантий, круге лиц, имеющих право подписи.

Кроме того, для выяснения обязательств клиента важно про­смотреть контракты, договоры и соглашения.

Подготовка общего плана и программы аудита. Начиная раз­работку общего плана и программы аудита, аудиторская органи­зация должна использовать предварительные знания об эконо­мическом субъекте, а также результаты проведенных аналити­ческих процедур.

Аудитору необходимо составить и документально оформить об­щий план аудита, описав в нем предполагаемые объем и порядок проведения аудиторской проверки. Общий план аудита должен быть достаточно подробным, для того чтобы служить руководством при разработке программы аудита. Вместе с тем форма и содержа­ние общего плана аудита могут меняться в зависимости от масшта­бов и специфики деятельности аудируемого лица, сложности про­верки и конкретных методик, применяемых аудитором.

При разработке общего плана аудита аудитору необходимо принимать во внимание:

а) деятельность аудируемого лица, в том числе:

— общие экономические факторы и условия в отрасли, влия­ющие на деятельность аудируемого лица;

— особенности аудируемого лица, его деятельности, финансовое состояние, требования к его финансовой (бухгалтерской) или иной отчетности, включая изменения, произошедшие с даты предшествующего аудита;

— общий уровень компетентности руководства;

б) системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля, в том числе:

— учетную политику, принятую аудируемым лицом, и ее изме­нения;

— влияние новых нормативных правовых актов в области бухгалтерского учета на отражение в финансовой (бухгалтер­ской) отчетности результатов финансово-хозяйственной деятель­ности аудируемого лица;

— планы использования в ходе аудиторской проверки тестов средств контроля и процедур проверки по существу;

в) риск и существенность, в том числе:

— ожидаемые оценки неотъемлемого риска и риска средств конт­роля, определение наиболее важных областей для аудита; установление уровней существенности для аудита; возможность (в том числе на основе аудита прошлых лет) су­щественных искажений или мошеннических действий;

— выявление сложных областей бухгалтерского учета, в том чис­ле таких, где результат зависит от субъективного суждения бух­галтера, например при подготовке оценочных показателей;

г) характер, временные рамки и объем процедур, в том числе: относительную важность различных разделов учета для прове­дения аудита;

— влияние на аудит наличия компьютерной системы ведения учета и ее специфических особенностей;

— существование подразделения внутреннего аудита аудиру­емого лица и его возможное влияние на процедуры внешне­го аудита;

д) координацию и направление работы, текущий контроль и проверку выполненной работы, в том числе:

— привлечение других аудиторских организаций к проверке фи­лиалов, подразделений, дочерних компаний аудируемого лица; привлечение экспертов;

— количество территориально обособленных подразделений од­ного аудируемого лица и их пространственную удаленность друг от друга;

— количество и квалификацию специалистов, необходимых для работы с данным аудируемым лицом;

е) прочие аспекты, в том числе:

— возможность того, что допущение о непрерывности деятель­ности аудируемого лица может оказаться под вопросом;

— обстоятельства, требующие особого внимания, например су­ществование аффилированных лиц;

— особенности договора об оказании аудиторских услуг и требо­вания законодательства;

— срок работы сотрудников аудитора и их участие в оказании сопутствующих услуг аудируемому лицу;

— форму и сроки подготовки и представления аудируемому лицу заключений и иных отчетов в соответствии с законодатель­ством, правилами (стандартами) аудиторской деятельности и условиями конкретного аудиторского задания.

Аудитору необходимо составить и документально оформить программу аудита, определяющую характер, временные рамки и объемзапланированных аудиторских процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита. Программа аудита является набором инструкций для аудитора, выполняющего проверку, а также средством контроля и проверки надлежащего выполнения работы. В программу аудита также могут быть включены проверя­емые предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) от­четности по каждой из областей аудита и время,запланированное на различные области или процедуры аудита.

В процессе подготовки программы аудита аудитор обязан принимать во внимание полученные им оценки неотъемлемого риска и риска средств контроля, а также требуемый уровень уве­ренности, который должен бьггь обеспечен при процедурах про­верки по существу, временные рамки тестов средств контроля и процедур проверки по существу, координацию любой помощи, которую предполагается получить от аудируемого лица,а также привлечение других аудиторов или экспертов.

Общий план аудита и программа аудита должны по мере необ­ходимости уточняться и пересматриваться в ходе аудита. Плани­рование аудитором своей работы осуществляется непрерывно на протяжении всего времени выполнения аудиторского задания в связи с меняющимисяобстоятельствами или неожиданными ре­зультатами, полученными в ходе выполнения аудиторских проце­дур. Причины внесения значительных изменений в общий план и программу аудита должны быть документально зафиксированы.

С помощью аналитических процедур аудиторская организация должна выявить области, значимые для аудита. Сложность, объем и срокипроведения аналитических процедур аудиторской органи­зации должны варьировать в зависимости от объема и сложности данных бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

Составляя общий план и программу аудита, аудиторская орга­низация должна учитывать степень автоматизации обработки учетной информации, что также позволит ей точнее определить объем и характер аудиторских процедур.

Аудиторская организация при необходимости может согласо­вать с руководством проверяемого экономического субъекта от­дельные положения общего плана и программы аудита. При этом аудиторская организация независима в выборе приемов и мето­дов аудита, отраженных в общемплане и программе, но несет полную ответственность за результаты своей работы в соответ­ствии с данным общим планом и данной программой.

Результаты проводимых аудиторской организацией процедур при подготовке общего плана и программы следует детально документировать, так как они являются основанием для плани­рования аудита и могут использоваться в течение всего процес­са аудита.

Общий план должен служить руководством при осуществлении программы аудита. В процессе аудита у аудиторской организа­ции могут возникнуть основания для пересмотра отдельных по­ложений общего плана.

В общем плане аудиторская организация должна предусмот­реть сроки проведения аудита и составить график проведения аудита, подготовки отчета (письменной информации руководству экономического субъекта), аудиторского заключения. В процессе планирования затрат времени аудитору необходимо учесть:

— реальные трудозатраты;

— расчет затрат времени в предыдущем периоде (в случае прове­дения повторного аудита) и его связь с текущим расчетом; уровень существенности; проведенные оценки рисков аудита.

В общем плане аудиторская организация определяет способ проведения аудита на основании результатов предварительного анализа, оценки надежности системы внутреннего контроля, оценки рисков аудита. В случае решения провести выборочный аудит аудитор формирует аудиторскую выборку.

Составной частью общего плана являются положения по управлению и контролю качества выполняемого аудита. В об­щем плане рекомендуется предусмотреть:

— формирование аудиторской группы, численность и квалифи­кацию аудиторов, привлекаемых к проведению аудита;

— распределение аудиторов в соответствии с их профессиональ­ными качествами и должностными уровнями по конкретным участкам аудита;

— инструктирование всех членов команды об их обязанностях, ознакомление их с финансово-хозяйственной деятельностью экономического субъекта, а также с положениями общего плана аудита;

— контроль руководителя за выполнением плана и качеством работы ассистентов аудитора, за ведением ими рабочей докумен­тациии надлежащим оформлением результатов аудита;

— разъяснение руководителем аудиторской группы методиче­ских вопросов, связанных с практической реализацией аудитор­ских процедур;

— документальное оформление особого мнения члена аудитор­ской группы (исполнителя) при возникновении разногласий в оценке того или иного факта между руководителем аудиторской группы и ее рядовым членом.

Аудиторская организация определяет в общем плане роль внутреннего аудита, а также необходимость привлечения экспер­тов в процессепроведения аудита.

Программа аудита является развитием общего плана аудита и представляет собой детальный перечень аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана аудита. Про­грамма служит подробной инструкцией для ассистентов ауди­тора, а для руководителей аудиторской организации и ауди­торской группы — одновременно и средством контроля каче­ства работы.

Аудитору следует документально оформить программу аудита, обозначить номером или кодом каждую проводимую аудитор­скую процедуру, чтобы иметь возможность в процессе работы ссылаться на них в своих рабочих документах.

Аудиторскую программу следует составлять в виде программы тестов средств контроля и в виде программы аудиторских проце­дур по существу.

Программа тестов средств контроля — это перечень совокуп­ности действий, предназначенных для сбора информации о функ­ционированиисистемы внутреннего контроля и учета. Тесты средств контроля помогают выявить существенные недостатки средств контроля экономического субъекта.

Аудиторские процедуры по существу — это детальная проверка правильного отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам. Программа аудиторских процедур по существу пред­ставляет собой перечень действий аудитора для таких детальных конкретных проверок.Для процедур по существу аудитору сле­дует определить, какие именно разделы бухгалтерского учета он будет проверять, и составить программу аудита по каждому раз­делу бухгалтерского учета.

В зависимости от условий проведения аудита и результатов аудиторских процедур программа может пересматриваться. При­чины и результатыизменений следует документировать.

Выводы аудитора по каждому разделу аудиторской програм­мы, документально отраженные в рабочих документах, являются фактическим материалом для составления аудиторского отчета (письменной информации руководству экономического субъек­та) и аудиторского заключения,а также основанием для форми­рования объективного мнения аудитора о бухгалтерской отчет­ности экономического субъекта.

По окончании процесса планирования аудита общий план и программа аудита должны быть оформлены документально и зави­зированыв порядке, установленном в аудиторской организации.

Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельно­сти № 3, разработанное с учетом международных стандартов аудита, устанавливает единые требования по планированию аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности, применяется в первую очередь к проверкам, которые аудитор проводит не пер­вый год в отношении данного аудируемого лица. Для проведения аудиторской проверки в течение первого года аудитору требует­ся расширить процесс планирования, включив в него вопросы помимо тех, которые указаны в федеральном правиле (стан­дарте).