ГЛАВБУХ-ИНФО

Целью аудита операций с основными средствами (ОС) явля­ется выражение мнения относительно классификации, реальности оценки и достоверности отражения в учете и отчетности объектов основных средств.

Задачами аудита операций с ОС являются:

• изучение их состава и структуры, условий хранения и экс­плуатации; подтверждение первичной оценки системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета; проверка правильности оформ­ления и отражения в учете операций по движению ОС;
• оценка начисленной амортизации и достоверности отраже­ния ее в учете;
• установление объемов выполненных ремонтов ОС и пра­вильности отражения соответствующих расходов в учете;
• подтверждение итогов проведенной в отчетном году пере­оценки ОС;
• оценка качества проведенной инвентаризации.

Основные нормативные документы:

• Федеральный закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтер­ском учете»;
• Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденное приказом Минфина Рос­сии от 30.03.2001 № 26н;
• Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н;
• Методические указания по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специаль­ного оборудования и специальной одежды, утвержденные приказом Минфина России от 26.12.2002 № 135н;
• Классификация основных средств, включаемых в амортиза­ционные группы, утвержденная постановлением Правитель­ства РФ от 01.01.2002 № 1;
• унифицированные формы первичной учетной документации по учету основных средств, утвержденные постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 № 7;
• Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013–94, утвержденный постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 № 359.

Предоставляемые аудитору документы: бухгалтерский баланс (форма № 1), главная книга, регистры бухгалтерского учета по сче­там 01 «Основные средства», 02 «Амортизация основных средств», 03 «Доходные вложения в материальные ценности», 07 «Оборудо­вание к установке», 08 «Вложения во внеоборотные активы», 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расхо­ды», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 84 «Нераспределенная прибыль (не­покрытый убыток)», 91 «Прочие доходы и расходы», 001 «Арен­дованные основные средства», акт о приеме-передаче объекта ос­новных средств (кроме зданий, сооружений) (форма № ОС-1), акт о приеме-передаче здания (сооружения) (форма № ОС-1а), акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений) (форма № ОС-16), накладная на внутреннее перемещение объектов основных средств (форма № ОС-2), акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модерни­зированных объектов основных средств (форма № ОС-3), акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств) (форма № ОС-4), акт о списании автотранспортных средств (форма № ОС-4а), акт о списании групп объектов основ­ных средств (кроме автотранспортных средств) (форма № ОС-46), инвентарная карточка учета объекта основных средств (форма № ОС-6), инвентарная карточка группового учета объектов основ­ных средств (форма № ОС-6а), инвентарная книга учета объектов основных (средств № ОС-66), акт о приеме (поступлении) обору­дования (форма № ОС-14), акт о приеме-передаче оборудования в монтаж (форма № ОС-15), акт о выявленных дефектах оборудова­ния (форма № ОС-16), договоры купли-продажи ОС, первичные учетные документы, подтверждающие поступление объектов ОС (накладные, акты приема-передачи).

Работы при проведении аудита ОС можно разделить на три по­следовательных этапа: ознакомительный, основной и заключи­тельный.

Ознакомительный этап

Основной задачей аудита основных средств является подтвер­ждение информации об основных средствах в финансовой отчетно­сти. Аудитору необходимо изучить весь комплект представленной ему бухгалтерской отчетности, а именно установить, что:

• данные об остаточной стоимости основных средств на нача­ло и конец отчетного периода, указанные в оборотно-сальдовой ве­домости или главной книге, соответствуют данным, указанным по строке 120 «Основные средства» бухгалтерского баланса (форма № 1);
• данные о начисленной сумме амортизации были включены в строку 020 «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг» отчета о прибылях и убытках (форма № 2). По строке 090 «Прочие доходы» формы № 2 должны быть отражены доходы от продажи основных средств, а по строке 100 «Прочие расходы» — остаточная стоимость проданных активов;
• по строке 210 отчета о движении денежных средств (форма № 4) показана выручка от продажи объектов основных средств, а по строке 290 — приобретение объектов основных средств;
• данные в разделе II «Основные средства», указанные в при­ложении к бухгалтерскому балансу (форма № 5), соответствуют данным аналитического учета по счетам 01 «Основные средства», 02 «Амортизация основных средств».

Аудиторы должны изучить состав и структуру ОС по данным регистров аналитического учета (инвентарные карточки учета ОС, ведомости, машинограммы и др.). В процессе изучения устанавли­вается правильность отнесения учитываемых объектов к ОС, их классификации, а также формирования инвентарных объектов.

Данная процедура необходима для формирования мнения о достоверности данных, отраженных в приложении к бухгалтерско­му балансу (форма № 5). Аудитор проверяет классификацию объ­ектов на предмет их соответствия Общероссийскому классифика­тору основных фондов ОК 013–94.

Результаты проверки отражаются в форме таблицы (табл. 2.1):

Таблица 2.1 Движение основных средств  

При проведении аудита сохранности ОС необходимо проверить условия их хранения и эксплуатации, установить список лиц, за которыми закреплены отдельные объекты, убедиться в том, что с ними заключены договоры о полной материальной ответственности.

Основной этап

На этом этапе аудитору необходимо проверить правильность оформления первичных документов, на основании которых в бух­галтерском учете отражаются операции по приобретению объектов ОС. В соответствии со ст. 9 Федерального закона «О бухгалтер­ском учете» первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифи­цированных форм первичной учетной документации, утвержден­ных постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 № 7.

Активы, в отношении которых выполняются условия, преду­смотренные п. 4 данного Положения, и стоимостью в пределах ли­мита, установленного в учетной политике организации, но не более 20 000 руб. за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов. В целях обеспечения сохранности этих объектов в произ­водстве или при эксплуатации в организации должен быть органи­зован надлежащий контроль за их движением (п. 5 ПБУ 6/01).

Следует также проверить, оформляются ли операции по списа­нию названных объектов первичными документами. Журнал уни­фицированных форм первичной учетной документации по учету ОС не содержит специальной формы для оформления операции списания на затраты при вводе в эксплуатацию ОС стоимостью до 10 000 руб. В такой ситуации организация вправе самостоятельно разработать учетный документ для данной группы операций.

Для оформления операций по вводу в эксплуатацию объектов ОС в организации должна быть создана постоянно действующая комиссия.

Своевременность зачисления объектов в состав ОС проверяют на основании данных бухгалтерского учета и первичных учетных документов. Результаты проверки оформляются следующим обра­зом (табл. 2.2).

Таблица 2.2 Зачисление объектов в состав основных средств  

Если объекты ОС зачисляются несвоевременно, то в организа­ции необходимо усилить контроль за своевременным отражением в учете хозяйственных операций.

Далее производится проверка формирования первоначальной стоимости объектов ОС. ОС принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которая формируется в соответст­вии с ПБУ 6/01. Первоначальной стоимостью ОС, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (п. 8 ПБУ 6/01). Не включаются в фактические затраты на приобретение, сооружение или изготовле­ние ОС общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они связаны с приобретением, сооружением или из­готовлением ОС.

Необходимо проверить соответствие методологии, закреплен­ной учетной политикой для целей бухгалтерского учета, требова­ниям ПБУ 6/01 и выяснить, на каком счете отражаются фактиче­ские затраты, включаемые в первоначальную стоимость объектов.

Затем осуществляется перекрестная сверка данных регистров синтетического учета по счетам 01 «Основные средства» и 08 «Вло­жения во внеоборотные активы».

Далее проверяется правильность начисления амортизации ОС для целей бухгалтерского учета.

Способ начисления амортизации закрепляется в учетной поли­тике организации. Избранный способ начисления амортизации по группе однородных объектов применяется в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу. Про­верка основывается на данных регистров бухгалтерского учета по начислению амортизации. Результаты могут быть оформлены в ви­де таблицы (табл. 2.3).

Таблица 2.3 Начисление амортизации по основным средствам  

Аудитор должен провести проверку порядка оформления и от­ражения в бухгалтерском учете операций по выбытию ОС в случа­ях продажи, безвозмездной передачи, списания из-за морального и физического износа, ликвидации при авариях, стихийных бедст­виях и иных чрезвычайных ситуациях, передачи в виде вклада в ус­тавный (складочный) капитал других организаций.

Результаты выборки по объектам основных средств, выбыв­шим в случае продажи, оформляются в виде таблицы.

В случае ликвидации ОС проверяют оформление первичных документов, устанавливают причины ликвидации, техническое со­стояние списанных объектов. Для оформления непригодности объ­ектов ОС, невозможности или неэффективности проведения их восстановительного ремонта, а также для оформления необходимой документации по списанию в организации должна быть создана по­стоянно действующая комиссия.

Основные виды нарушений, которые могут быть выявлены в результате проведения аудита основных средств:

• несвоевременное оприходование объектов ОС;
• неправильное исчисление первоначальной стоимости посту­пивших объектов ОС;
• некорректная корреспонденция счетов при отражении опе­раций по выбытию (списании, реализации по цене ниже остаточ­ной стоимости и др.);
• неоприходование материальных ресурсов, остающихся при ликвидации объектов.

Заключительный этап

По окончании работ аудитор формирует мнение по результатам проверки данного участка учета, составляет пакет рабочих доку­ментов, формулирует часть аудиторского отчета, относящуюся к области проверки, и представляет его совместно с рабочей доку­ментацией руководителю проверки.