Типовые бланки
Полезности
Бухгалтерский учет
Налоговый учет
Управленческий учет
Классификаторы
| Как оформить и отразить в бухучете и при налогообложении списание безнадежной дебиторской задолженности |
 |
 |
Дебиторская задолженность возникает, в частности, в следующих случаях:
Списание задолженности В бухучете дебиторскую задолженность нужно списать:
Об этом сказано в пункте 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности. Списывать дебиторскую задолженность нужно отдельно по каждому обязательству. Срок исковой давности Общий срок исковой давности составляет три года (ст. 196 ГК РФ). Течение срока исковой давности определяется в следующем порядке:
Об этом сказано в пункте 2 статьи 200 Гражданского кодекса РФ. Пример определения срока исковой давности. Срок исковой давности не прерывался ООО «Торговая фирма "Гермес"» 13 января 2012 года отгрузило ЗАО «Альфа» товары. По договору оплата должна быть произведена не позднее 10 календарных дней после отгрузки, то есть не позднее 23 января 2012 года. Однако в установленный срок оплата от «Альфы» не поступила. Срок исковой давности нужно исчислять с 24 января 2012 года по 24 января 2015 года включительно (при условии, что срок исковой давности не прерывался). Срок исковой давности может прерываться. Основанием для прерывания срока исковой давности являются:
Об этом сказано в статье 203 Гражданского кодекса РФ. Чтобы подача иска прервала срок исковой давности, должен быть соблюден установленный законодательством порядок обращения в суд (к судье). В частности:
Это следует из пункта 15 постановления от 15 ноября 2001 г. Пленума Верховного суда РФ № 15, Пленума ВАС РФ № 18. Если суд оставит иск без рассмотрения, то срок исковой давности не прерывается (ст. 204 ГК РФ). После перерыва течение срока исковой давности начинается заново. При этом время, истекшее до перерыва, в новый срок исковой давности не засчитывается (ст. 203 ГК РФ). Пример определения срока исковой давности. Срок исковой давности прерывался ООО «Торговая фирма "Гермес"» 13 января 2012 года отгрузило ЗАО «Альфа» товары. По договору оплата должна быть произведена не позднее 10 календарных дней после отгрузки, то есть не позднее 23 января 2012 года. Однако в установленный срок оплата от «Альфы» не поступила. Срок исковой давности начинает отсчитываться с 24 января 2012 года. 25 января 2012 года «Гермес» направил в адрес «Альфы» претензионное письмо. 1 февраля стороны составили акт сверки. Это означает, что «Альфа» признала свою задолженность. В этом случае срок исковой давности начинает отсчитываться заново, со 2 февраля 2012 года. Ситуация: какие действия должника свидетельствуют о признании долга и могут являться основанием для прерывания срока исковой давности Законодательно перечень действий должника, которые свидетельствуют о признании долга и могут являться основанием для прерывания срока исковой давности, не определен (ст. 203 ГК РФ). Однако примерный перечень таких действий содержится в постановлении Пленума Верховного суда РФ от 12 ноября 2001 г. № 15, Пленума ВАС РФ от 15 ноября 2001 г. № 18. В него, в частности, входят:
Например, с даты, когда наступил срок исполнения обязательств, прошло три года. Но в течение этого периода стороны подписали акт сверки задолженности. Данный акт является основанием для прерывания срока исковой давности (письмо Минфина России от 19 июля 2011 г. № 03-03-06/1/426). Поэтому, если не наступят события, из-за которых дебиторская задолженность станет нереальной к взысканию, отсчитывать трехлетний срок нужно со дня, которым датируется последний акт сверки. Аналогичная позиция изложена в письме ФНС России от 6 декабря 2010 г. № ШС-37-3/16955. Договором может быть предусмотрено исполнение обязательства по частям (в виде периодических платежей). В этом случае, если дебитор совершил действия, свидетельствующие о признании лишь какой-то части обязательства, они не являются основанием для прерывания срока исковой давности по другим частям обязательства. Об этом сказано в пункте 20 постановления Пленума Верховного суда РФ от 12 ноября 2001 г. № 15, Пленума ВАС РФ от 15 ноября 2001 г. № 18. Документальное оформление Размер просроченной дебиторской задолженности определите по результатам инвентаризации и отразите в акте по форме № ИНВ-17. Инвентаризацию проводите по приказу руководителя (форма № ИНВ-22). Письменным обоснованием списания конкретного обязательства служат акт инвентаризации по форме № ИНВ-17 и бухгалтерская справка, на основании которых руководитель издает приказ о списании дебиторской задолженности. Об этом сказано в пункте 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности, письме УФНС России по г. Москве от 13 декабря 2006 г. № 20-12/109630. К акту инвентаризации дебиторской задолженности приложите документы, подтверждающие ее возникновение:
Такой перечень документов приведен в письме УФНС России по г. Москве от 27 июня 2008 г. № 20-12/060959. Бухучет Сумму задолженности спишите за счет резерва по сомнительным долгам (если он создавался) либо отнесите на финансовый результат деятельности организации. При этом необходимо учитывать, что списание долга из-за неплатежеспособности должника не является аннулированием задолженности. В течение пяти лет с момента списания эту задолженность нужно отражать за балансом на счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов». Такой порядок предусмотрен пунктом 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности. Если в бухучете организация не создает резерв по сомнительным долгам, то списанную дебиторскую задолженность включите в состав прочих расходов в сумме, в которой она была отражена в бухучете (п. 11, 14.3 ПБУ 10/99). Списание безнадежной дебиторской задолженности отразите проводкой: Дебет 91-2 Кредит 62 (58-3, 71, 73, 76...) Пример отражения в бухучете списанной дебиторской задолженности. Организация не создает резерв по сомнительным долгам В январе 2009 года ООО «Торговая фирма "Гермес"» по договору поставки отгрузило ЗАО «Альфа» материалы на сумму 118 000 руб. (в т. ч. НДС – 18 000 руб.). По договору «Альфа» должна была оплатить материалы 18 февраля 2009 года. В установленный срок оплата «Гермесу» не поступила. Срок исковой давности по задолженности «Альфы» отсчитывается с 19 февраля 2009 года и истекает 19 февраля 2012 года. 28 февраля 2012 года бухгалтер «Гермеса» провел инвентаризацию дебиторской задолженности. На основании результатов инвентаризации руководитель «Гермеса» издал приказ о списании безнадежной дебиторской задолженности. Учетной политикой «Гермеса» не предусмотрено создание резерва по сомнительным долгам. 28 февраля 2012 года в учете организации сделаны записи: Дебет 91-2 Кредит 62 Дебет 007 Сумма задолженности будет отражаться на забалансовом счете в течение пяти лет, то есть до февраля 2017 года включительно. После этого бухгалтер «Гермеса» вправе ее списать. Задолженность граждан Списанная безнадежная дебиторская задолженность граждан (например, покупателей, которые не оплатили отгруженные им товары) признается их иными доходами (письмо Минфина России от 8 февраля 2012 г. № 03-04-06/4-27). В отношении таких доходов организация признается налоговым агентом по НДФЛ. ОСНО: налог на прибыль При расчете налога на прибыль безнадежную дебиторскую задолженность можно списать:
Если резерв по сомнительным долгам создавался, то включить во внереализационные расходы можно сумму задолженности, не покрытую за счет резерва (подп. 2 п. 2 ст. 265, п. 5 ст. 266 НК РФ).
Основаниями для признания долга безнадежным в налоговом учете являются:
Перечень оснований для признания долга безнадежным установлен статьей 266 Налогового кодекса РФ и является закрытым. Следовательно, по другим основаниям дебиторская задолженность, нереальная для взыскания, для расчета налога на прибыль безнадежной не признается. Например, если дебиторская задолженность прекращается при реорганизации (в форме присоединения), вследствие которой дебитор и кредитор совпадают, списать в расходы долг нельзя. В данном случае долг не признается безнадежным (ст. 413 ГК РФ, п. 2 ст. 266 НК РФ). Аналогичные разъяснения содержатся в письмах ФНС России от 6 декабря 2010 г. № ШС-37-3/17041 и Минфина России от 21 марта 2008 г. № 03-03-06/1/199. Ситуация: можно ли в налоговом учете признать долг безнадежным, если организация-должник признана банкротом, но есть солидарно отвечающие по ее обязательствам лица (солидарные должники) Нет, нельзя. Солидарная обязанность (ответственность) возникает по условиям договора либо в силу закона (ч. 1 ст. 322 ГК РФ). При наличии такой солидарности кредитор вправе требовать исполнения обязательства как от всех сразу солидарных должников, так и от любого из них в отдельности (ч. 1 ст. 323 ГК РФ). Если один из солидарных должников не выполнил требования кредитора, кредитор имеет право обратиться к остальным солидарным должникам за исполнением обязательства. При этом солидарные должники остаются обязанными кредитору до тех пор, пока обязательство не будет полностью погашено. Об этом сказано в части 2 статьи 323 Гражданского кодекса РФ. Таким образом, если не истек срок исковой давности и имеются солидарные должники, банкротство основного должника не может служить для кредитора основанием для признания долга безнадежным. Такой вывод следует из положений пункта 2 статьи 266 Налогового кодекса РФ. Аналогичная точка зрения отражена в письме Минфина России от 12 апреля 2012 г. № 03-03-06/1/194. Дебиторскую задолженность, которую полностью или частично можно зачесть в счет погашения кредиторской задолженности по встречным однородным требованиям, нельзя признать безнадежной, а значит списать в расходы (письмо Минфина России от 4 октября 2011 г. № 03-03-06/1/620). Внимание: невостребованная переплата по налогам безнадежной дебиторской задолженностью не признается и при расчете налога на прибыль не учитывается. Об этом сказано в письме Минфина России от 8 августа 2011 г. № 03-03-06/1/457. По мнению финансового ведомства, если в течение трех лет организация не обратилась в налоговую инспекцию за возвратом переплаты по налогу, то сумму такой переплаты нельзя вернуть и нельзя признать безнадежным долгом. Эта сумма не соответствует признакам безнадежных долгов, которые указаны в пункте 2 статьи 266 Налогового кодекса РФ. Следовательно, включать ее в состав внереализационных расходов на основании подпункта 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса РФ организация не вправе. В некоторых случаях право на возврат излишне уплаченных налогов по истечении трех лет можно отстоять в арбитражном суде. Подробнее об этом см. Как вернуть (зачесть) излишне уплаченный (взысканный) налог (сборы, пени, штрафы). Если оснований для признания долга безнадежным сразу несколько, его следует списать в том периоде, в котором наступило первое по времени основание (письмо Минфина России от 22 июня 2011 г. № 03-03-06/1/373) Ситуация: вправе ли организация при расчете налога на прибыль списать нереальную для взыскания дебиторскую задолженность до истечения срока исковой давности. У организации есть другие основания для признания задолженности безнадежной Да, вправе. Безнадежными долгами (долгами, нереальными для взыскания) признаются долги, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено из-за невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации-должника. Об этом сказано в пункте 2 статьи 266 Налогового кодекса РФ. Из этого следует, что суммы дебиторской задолженности подлежат включению в состав внереализационных расходов при наличии хотя бы одного из перечисленных оснований. Например, законными основаниями для списания дебиторской задолженности, срок исковой давности по которой не истек, являются:
Право организаций на списание нереальной для взыскания дебиторской задолженности до истечения срока исковой давности по другим законным основаниям подтверждает и арбитражная практика (см., например, постановления ФАС Московского округа от 7 мая 2008 г. № КА-А40/3514-08, Волго-Вятского округа от 4 октября 2007 г. № А82-14555/2006-27, Дальневосточного округа от 15 июня 2007 г. № Ф03-А51/07-2/1996). Ситуация: можно ли в налоговом учете признать долг безнадежным, если у организации есть постановление судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства Однозначного ответа на этот вопрос законодательство не содержит. Разъяснения контролирующих ведомств неоднородны. Основаниями для признания долга безнадежным в налоговом учете являются:
Об этом сказано в пункте 2 статьи 266 Налогового кодекса РФ. Постановление судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства само по себе не подтверждает ни одного из оснований, в связи с которыми долг можно признать безнадежным. Судебный пристав может лишь констатировать невозможность взыскания задолженности в определенный момент времени. Поскольку появление такой возможности в дальнейшем не исключается, оснований считать дебиторскую задолженность безнадежной нет. Подобные разъяснения содержатся в письме ФНС России от 6 сентября 2010 г. № ШС-37-3/10674. Эту позицию поддерживают и некоторые арбитражные суды (см., например, определение ВАС РФ от 25 августа 2008 г. № 10637/08, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 5 ноября 2008 г. № Ф04-6742/2008(15365-А46-40), Ф04-6742/2008(15373-А46-40), Центрального округа от 2 июня 2008 г. № А48-3226/06-15, Уральского округа от 11 марта 2008 г. № Ф09-1254/08-С2, Северо-Кавказского округа от 1 марта 2007 г. № Ф08-778/2007-329А). Однако при решении данного вопроса необходимо принимать во внимание следующее. Во-первых, служба судебных приставов и ее территориальные подразделения являются органами исполнительной власти (Указ Президента РФ от 9 марта 2004 г. № 314). Требования судебного пристава обязательны для всех органов, организаций, должностных лиц и граждан на территории России (ст. 14 Закона от 21 июля 1997 г. № 118-ФЗ). Таким образом, постановление судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства признается актом государственного органа. Во-вторых, нельзя не учитывать обстоятельства, наличие которых служит основанием для принятия постановления об окончании исполнительного производства. Одним из них, в частности, является акт судебного пристава-исполнителя, указывающий на то, что у должника отсутствует имущество, которое может быть с него взыскано, а все меры, принятые по отысканию такого имущества, не дали результатов (подп. 4 п. 1, п. 2 и 3 ст. 46 Закона от 2 октября 2007 г. № 229-ФЗ). Наличие такого акта однозначно свидетельствует о невозможности взыскания долга. Такая точка зрения подтверждается письмами Минфина России от 22 марта 2012 г. № 03-03-06/1/145, от 27 февраля 2012 г. № 03-03-06/1/101, от 22 октября 2010 г. № 03-03-05/230, от 9 августа 2010 г. № 03-03-06/1/533, от 12 апреля 2010 г. № 03-03-05/80, от 2 декабря 2009 г. № 03-03-06/1/781, от 24 ноября 2009 г. № 03-03-06/1/771. Разделяют эту позицию некоторые арбитражные суды (см., например, определения ВАС РФ от 13 марта 2008 г. № 1138/08, от 7 марта 2008 г. № 2727/08, постановления ФАС Московского округа от 24 июня 2009 г. № КА-А40/4219-09, от 22 июля 2008 г. № КА-А40/6358-08, Уральского округа от 6 ноября 2007 г. № Ф09-8971/07-С3, Северо-Западного округа от 26 марта 2008 г. № А66-5098/2007, Восточно-Сибирского округа от 10 июля 2009 г. № А33-13724/08, Центрального округа от 15 декабря 2009 г. № А35-4417/07-С10). Поскольку разъяснения контролирующих ведомств различны, в сложившейся ситуации организация должна самостоятельно принять решение о возможности признания долга безнадежным. Ситуация: можно ли при расчете налога на прибыль включить в расходы безнадежную дебиторскую задолженность, меры по взысканию которой не принимались. Организация рассчитывает налог на прибыль методом начисления. Резерв по сомнительным долгам не создается Да, можно. Одним из условий для признания дебиторской задолженности безнадежной (нереальной для взыскания) является истечение срока исковой давности (п. 2 ст. 266 НК РФ). При расчете налога на прибыль такую задолженность организация вправе учесть в составе внереализационных расходов (подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ). При этом налоговое законодательство не связывает возможность списания дебиторской задолженности с какими-либо действиями организации-кредитора по ее взысканию. Следовательно, факт истечения срока исковой давности является достаточным основанием для списания безнадежной дебиторской задолженности. Аналогичная точка зрения отражена в письме Минфина России от 21 февраля 2008 г. № 03-03-06/1/124. Разделяют такую точку зрения арбитражные суды (см., например, постановления ФАС Поволжского округа от 16 сентября 2008 г. № А55-15779/07, от 5 августа 2008 г. № А55-15402/2007, Западно-Сибирского округа от 20 июня 2007 г. № Ф04-4017/2007(35490-А27-26), Восточно-Сибирского округа от 30 августа 2006 г. № А19-11498/05-24-41-Ф02-4411/06-С1, Северо-Западного округа от 21 июля 2008 г. № А56-18812/2006, от 19 июня 2008 г. № Ф09-11504/07-С3, Уральского округа от 13 мая 2008 г. № Ф09-3304/08-С3, от 21 апреля 2008 г. № Ф09-2606/08-С2, Центрального округа от 31 июля 2008 г. № А62-1343/2008). При этом некоторые суды уточняют, что включить безнадежный долг в состав внереализационных расходов нужно именно в том году, когда истек срок его исковой давности, а не в произвольно выбранный период, который может не наступить в случае бездействия организации. Например, когда по истечении срока исковой давности и наличия всех необходимых документов не был издан приказ о списании задолженности. Такой вывод следует из определения ВАС РФ от 12 октября 2009 г. № ВАС-12693/09 и постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 13 июля 2009 г. № Ф04-4098/2009(10354-А46-15). Ситуация: можно ли при расчете налога на прибыль включить в расходы дебиторскую задолженность организации, которая по решению налоговой инспекции была исключена из ЕГРЮЛ в административном порядке Нет, нельзя. Одним из условий для признания дебиторской задолженности безнадежной (нереальной для взыскания) является ликвидация организации-дебитора (п. 2 ст. 266 НК РФ). Исключение организации из ЕГРЮЛ в административном порядке в соответствии со статьей 21.1 Закона от 8 августа 2001 г. № 129-ФЗ не означает, что она ликвидирована. Такое решение налоговой инспекции может быть обжаловано (п. 8 ст. 22 Закона от 8 августа 2001 г. № 129-ФЗ). Поэтому для расчета налога на прибыль дебиторская задолженность организации, исключенной из ЕГРЮЛ в административном порядке, безнадежной не признается. Аналогичная позиция отражена в письмах Минфина России от 8 ноября 2012 г. № 03-03-06/1/577, от 7 июля 2008 г. № 03-03-06/1/309. Ситуация: можно ли при расчете налога на прибыль учесть непогашенную дебиторскую задолженность по дивидендам с истекшим сроком исковой давности. Создание резерва по сомнительным долгам учетной политикой не предусмотрено Нет, нельзя. Если организация не создает резерв по сомнительным долгам, то безнадежную дебиторскую задолженность при расчете налога на прибыль можно списать как внереализационные расходы (подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ). При этом безнадежный долг возникает в связи с обязательствами перед организацией по реализации товаров (выполнению работ, оказанию услуг), если истек срок исковой давности или обязательства не могут быть исполнены по иным причинам (п. 1 и 2 ст. 266 НК РФ). Но отношения по выплате дивидендов участнику общества не связаны с реализацией товаров (работ, услуг) (п. 1 ст. 43 НК РФ). Следовательно, задолженность по выплате дивидендов в целях расчета налога на прибыль не может быть признана безнадежным долгом. Таким образом, дивиденды, которые не были получены организацией, нельзя учесть в составе расходов при расчете налога на прибыль. Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 1 августа 2011 г. № 03-03-06/1/441. Ситуация: как учесть при расчете налога на прибыль непогашенную дебиторскую задолженность, списанную в связи с истечением срока исковой давности. Организация рассчитывает налог на прибыль методом начисления. Создание резерва по сомнительным долгам учетной политикой не предусмотрено Сумму безнадежной дебиторской задолженности включите в состав внереализационных расходов (подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ). По мнению Минфина России, сделать это следует в последний день отчетного периода, в котором истек срок исковой давности (письмо от 11 января 2006 г. № 03-03-04/1/475). Некоторые суды поддерживают эту точку зрения, поясняя, что при расчете налога на прибыль методом начисления расходы признаются в том периоде, в котором они возникли (см., например, постановление Президиума ВАС РФ от 15 июня 2010 г. №1574/10, определение ВАС РФ от 26 ноября 2007 г. № 14588/07, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 13 июля 2009 г. № Ф04-4098/2009(10354-А46-15), от 28 августа 2007 г. № Ф04-5734/2007(37452-А03-15), Уральского округа от 7 августа 2007 г. № Ф09-5929/07-С3, Московского округа от 12 января 2009 г. № КА-А40/12718-08). Подтвердить сумму и дату образования безнадежного долга надо следующими документами:
Аналогичная точка зрения отражена в письмах УФНС по г. Москве от 13 апреля 2011 г. № 16-15/035618.1, от 22 марта 2011 г. № 16-15/026842. Ситуация: можно ли учесть при расчете налога на прибыль непогашенную дебиторскую задолженность по договору займа с истекшим сроком исковой давности. Сумма задолженности включает в себя часть невозвращенного займа и начисленных, но не полученных процентов. Создание резерва по сомнительным долгам учетной политикой не предусмотрено Однозначного ответа на этот вопрос законодательство не содержит. При расчете налога на прибыль суммы безнадежных долгов (в т. ч. суммы дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности) включите в состав внереализационных расходов (подп. 2 п. 2 ст. 265, п. 2 ст. 266 НК РФ). В Налоговом кодексе РФ нет разъяснений о том, можно ли при расчете налога на прибыль учесть сумму невозвращенных займов (основного долга) и процентов, начисленных, но не полученных по таким займам. Относительно налогового учета невозвращенных сумм основного долга существует две точки зрения. Согласно первой из них суммы невозвращенных займов налогооблагаемую прибыль не уменьшают. Такая позиция основана на том, что расходы в виде имущества, переданного по договорам займа (кредита) не включаются в расчет налоговой базы (п. 12 ст. 270 НК РФ). По истечении срока исковой давности характер этих расходов не меняется. Они по-прежнему не соответствуют условиям пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ. Эту точку зрения поддерживают некоторые арбитражные суды (см., например, постановления ФАС Северо-Западного округа от 19 мая 2008 г. № А42-9501/2005, Волго-Вятского округа от 17 мая 2006 г. № А11-8632/2005-К2-25/484). Следует отметить, что позиция судей, отраженная в этих постановлениях, была сформирована при рассмотрении споров по договорам беспроцентного займа. Это обстоятельство позволило судам трактовать такие договоры как сделки, которые не связаны с деятельностью, направленной на получение доходов. Согласно второй точке зрения пункт 12 статьи 270 Налогового кодекса РФ следует применять лишь в тех случаях, когда речь идет о восстановлении имущественного положения сторон по сделке в будущем. То есть эти нормы действуют, когда стороны договора предполагают, что заем действительно будет возвращен. Если же предоставленный заем не возвращается, у организации-займодавца образуется убыток. В этом случае непогашенную задолженность по займу можно списать на расходы как безнадежную (подп. 2 п. 2 ст. 265, п. 2 ст. 266 НК РФ). Правомерность такого подхода подтверждается арбитражной практикой (см., например, постановления ФАС Поволжского округа от 23 апреля 2010 г. № А72-15093/2009, от 5 февраля 2009 г. № А55-8198/2008, Северо-Западного округа от 8 февраля 2010 г. № А05-7369/2009, от 23 марта 2009 г. № Ф04-1775/2009(3223-А27-49), Московского округа от 26 января 2010 г. № КА-А40/15099-09, Западно-Сибирского округа от 23 марта 2009 г. № Ф04-1775/2009(3223-А27-49), Уральского округа от 11 января 2008 г. № Ф09-10201/07-С2, Волго-Вятского округа от 22 февраля 2007 г. № А29-1496/2006а). Причем в арбитражной практике есть примеры решений, которые принимались в пользу организаций, несмотря на то что предметом спора были договоры беспроцентного займа (см., например, определения ВАС РФ от 15 мая 2008 г. № 4335/08, от 6 марта 2008 г. № 2883/08, постановления ФАС Уральского округа от 11 января 2008 г. № Ф09-10201/07-С2, Северо-Западного округа от 8 ноября 2007 г. № А05-3784/2007). Поскольку арбитражная практика по рассматриваемой проблеме неоднородна, организации придется самостоятельно решать вопрос о налоговом учете сумм невозвращенных займов. При этом нужно учитывать, что включение этих сумм в расчет налоговой базы по налогу на прибыль, скорее всего, приведет к спору с проверяющими. Решая вопрос о налоговом учете начисленных, но не полученных процентов по невозвращенным займам, можно руководствоваться разъяснениями, которые содержатся в письмах Минфина России от 22 апреля 2010 г. № 03-03-06/1/283, от 29 января 2010 г. № 03-03-06/2/12, от 15 ноября 2005 г. № 03-03-04/2/116. Из них следует, что организация-кредитор вправе включить в состав внереализационных расходов проценты по непогашенному кредиту с истекшим сроком исковой давности, если ранее эти проценты учитывались в составе доходов. Уменьшить налоговую базу можно в том периоде, в котором задолженность была признана безнадежной к взысканию.
Учесть безнадежную дебиторскую задолженность в составе расходов могут только те организации, которые рассчитывают налог на прибыль методом начисления. Если организация применяет кассовый метод, то учесть задолженность в составе внереализационных расходов она не вправе. Связано это с тем, что при кассовом методе доходы признаются только после их получения, а затраты признаются только после их оплаты (п. 3 ст. 273 НК РФ). При этом оплатой товара (работ, услуг, имущественных прав) признается прекращение встречного обязательства организации-покупателя перед продавцом. Если реализованные товары (работы, услуги) не оплачены, встречное обязательство не прекращается, следовательно, расход не возникает. При списании такой задолженности в бухучете нужно будет отразить постоянное налоговое обязательство (п. 7 ПБУ 18/02). Пример отражения в бухучете и при налогообложении списания безнадежной дебиторской задолженности. Резерв по сомнительным долгам не создается. Организация рассчитывает налог на прибыль кассовым методом В январе 2009 года ООО «Торговая фирма "Гермес"» по договору поставки отгрузило ЗАО «Альфа» материалы на сумму 118 000 руб. (в т. ч. НДС – 18 000 руб.). По договору «Альфа» должна была оплатить материалы 18 февраля 2009 года. В установленный срок оплата «Гермесу» не поступила. Срок исковой давности по задолженности «Альфы» отсчитывается с 19 февраля 2009 года и истекает 19 февраля 2012 года. 28 февраля 2012 года бухгалтер «Гермеса» провел инвентаризацию дебиторской задолженности. На основании результатов инвентаризации руководитель «Гермеса» издал приказ о списании безнадежной дебиторской задолженности. Учетной политикой «Гермеса» не предусмотрено создание резерва по сомнительным долгам. 28 февраля 2012 года в учете организации сделаны записи: Дебет 91-2 Кредит 62 Дебет 007 При расчете налога на прибыль сумма списанной дебиторской задолженности не учитывается. В бухучете возникает постоянная разница, с которой рассчитывается постоянное налоговое обязательство: Дебет 99 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» ОСНО: НДС Налогооблагаемую прибыль уменьшает вся сумма безнадежной дебиторской задолженности с учетом НДС. Представители контролирующих ведомств подтверждают эту позицию (письма Минфина России от 3 августа 2010 г. № 03-03-06/1/517, от 21 октября 2008 г. № 03-03-06/1/596). УСН Независимо от того, какой объект налогообложения выбрала организация, налоговую базу по единому налогу суммы списанной безнадежной дебиторской задолженности не уменьшают. Если организация платит единый налог с разницы между доходами и расходами, при определении налоговой базы она может учитывать только те затраты, которые перечислены в пункте 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ. Данный перечень является закрытым. Расходы в виде сумм безнадежных долгов (дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности) в нем не поименованы. Аналогичная точка зрения отражена в письме Минфина России от 13 ноября 2007 г. № 03-11-04/2/274. ЕНВД Объектом налогообложения является вмененный доход (п. 1 ст. 346.29 НК РФ). На расчет ЕНВД сумма списанной дебиторской задолженности не влияет. ОСНО и ЕНВД Если организация применяет общую систему налогообложения и платит ЕНВД, она обязана вести раздельный учет доходов, расходов и хозяйственных операций (п. 7 ст. 346.26 НК РФ). Чтобы учесть безнадежную дебиторскую задолженность при расчете налога на прибыль, нужно подтвердить, что она возникла в рамках деятельности на общей системе налогообложения. Подробнее об этом см. Как учесть при расчете налога на прибыль расходы, если организация совмещает общую систему налогообложения и ЕНВД.
|
