ГЛАВБУХ-ИНФО

Как отражаются в учете организации, применяющей УСН, приобретение у ООО земельного участка и его последующая продажа?

Земельный участок приобретен для строительства на нем производственного объекта, в том же месяце произведена оплата продавцу и поданы документы на регистрацию права собственности. Договорная стоимость земельного участка равна 3 000 000 руб. Право собственности на земельный участок зарегистрировано в месяце его приобретения.

Через шесть месяцев земельный участок реализован по договорной цене 3 500 000 руб., поскольку организация не смогла начать на нем строительство в связи с возникшими финансовыми трудностями.

Гражданско-правовые отношения

К недвижимому имуществу относятся, в частности, земельные участки (п. 1 ст. 130 Гражданского кодекса РФ).

По договору купли-продажи недвижимого имущества (договору продажи недвижимости) продавец обязуется передать в собственность покупателя недвижимое имущество, в данном случае земельный участок (п. 1 ст. 549 ГК РФ).

Передача недвижимости продавцом и принятие ее покупателем осуществляются по подписываемому сторонами передаточному акту или иному документу о передаче. Если иное не предусмотрено законом или договором, обязательство продавца передать недвижимость покупателю считается исполненным после вручения этого имущества покупателю и подписания сторонами соответствующего документа о передаче (п. 1 ст. 556 ГК РФ).

Переход права собственности на земельный участок по договору продажи недвижимости к покупателю подлежит государственной регистрации (п. 1 ст. 551 ГК РФ, п. 1 ст. 25 Земельного кодекса РФ).

В случаях, когда отчуждение имущества подлежит государственной регистрации, право собственности у приобретателя возникает с момента такой регистрации (п. 1 ст. 131, п. 2 ст. 223 ГК РФ).

Государственная пошлина

За государственную регистрацию прав на недвижимое имущество уплачивается государственная пошлина, размер которой для организаций составляет 15 000 руб. (ст. 11 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним", пп. 22 п. 1 ст. 333.33 Налогового кодекса РФ).

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете земельный участок, приобретенный для строительства на нем производственного объекта, учитывается в составе основных средств организации по первоначальной стоимости, которая складывается в данном случае из суммы, уплаченной продавцу, и госпошлины (п. п. 4, 5, 7, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н).

Затраты на приобретение земельного участка отражаются по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-1 "Приобретение земельных участков", в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

При принятии земельного участка к учету в состав объектов основных средств сформированная первоначальная стоимость участка списывается со счета 08, субсчет 08-1, в дебет счета 01 "Основные средства" (Инструкция по применению Плана счетов). Земельные участки не подлежат амортизации (п. 17 ПБУ 6/01). Доходы от продажи основных средств включаются в состав прочих доходов организации (п. 31 ПБУ 6/01, п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).

Указанный доход признается в бухгалтерском учете в размере договорной стоимости на дату перехода права собственности на земельный участок (п. 30 ПБУ 6/01, п. п. 10.1, 16 ПБУ 9/99).

Балансовая стоимость проданного земельного участка подлежит списанию с бухгалтерского учета и включается в состав прочих расходов (п. п. 29, 31 ПБУ 6/01, п. 76 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Прочие доходы и расходы учитываются на соответствующих субсчетах счета 91 "Прочие доходы и расходы".

Налог, уплачиваемый при применении УСН

Налогоплательщики, применяющие УСН, вправе уменьшить полученные ими доходы в том числе на расходы на приобретение основных средств с учетом положений п. п. 3, 4 ст. 346.16 НК РФ (пп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Земельные участки не относятся к основным средствам при применении УСН, так как не признаются амортизируемым имуществом в соответствии с гл. 25 НК РФ (п. 4 ст. 346.16, абз. 1 п. 2 ст. 256 НК РФ).

Следовательно, организация, применяющая УСН, не вправе признать затраты на приобретение земельного участка в расходах.

Сумма государственной пошлины, уплаченная за регистрацию прав на земельный участок, включается в состав расходов согласно пп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Доход от реализации земельного участка организация, применяющая УСН, признает на дату поступления от покупателя оплаты в размере полученных денежных средств (п. 1 ст. 346.15, ст. 249, п. 1 ст. 346.17 НК РФ).

При продаже земельный участок может рассматриваться в целях налогообложения в качестве товара (п. п. 2, 3 ст. 38 НК РФ, ст. 128, п. 1 ст. 130 ГК РФ). Такой вывод следует из Писем Минфина России от 24.01.2011 N 03-11-06/2/08, от 29.04.2005 N 03-03-02-04/1-107.

Организации, применяющие УСН, учитывают расходы по оплате стоимости товаров, а также расходы, связанные с их приобретением и реализацией, на основании пп. 23 п. 1 ст. 346.16, пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ.

Учитывая вышеизложенное, организации, применяющие УСН, могут уменьшить доход от продажи земельного участка на сумму расходов на приобретение этого земельного участка.

Г.Г.Джамалова
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению

30.08.2013