ГЛАВБУХ-ИНФО

Организация, применяющая кассовый метод учета доходов и расходов в целях налогообложения прибыли, продала по договору купли-продажи объект основных средств (ОС). Данный объект передан покупателю в июне, а оплата от покупателя поступила в июле. Как отразить в учете организации данные операции?

По данным бухгалтерского и налогового учета первоначальная стоимость ОС равна 600 000 руб.; начисленная на момент продажи данного объекта сумма амортизации составляет 120 000 руб. Объект продан за 590 000 руб. (в том числе НДС 90 000 руб.).

Гражданско-правовые отношения

В рассматриваемой ситуации организация продает объект ОС по договору купли-продажи, в соответствии с которым покупатель обязан принять данное имущество и уплатить за него организации-продавцу определенную договором цену (п. 1 ст. 454 Гражданского кодекса РФ). Согласно п. 1 ст. 223 ГК РФ право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором. При этом передачей признается вручение вещи приобретателю, а равно сдача перевозчику для отправки приобретателю или сдача в организацию связи для пересылки приобретателю вещей, отчужденных без обязательства доставки (п. 1 ст. 224 ГК РФ).

Из вышеизложенного следует, что, поскольку иное не предусмотрено договором, право собственности на продаваемый объект ОС прекратилось у организации и возникло у покупателя в момент передачи покупателю данного объекта.

При этом договором купли-продажи может быть предусмотрена оплата товара через определенное время после его передачи покупателю (продажа товара в кредит). В этом случае, если иное не предусмотрено договором купли-продажи, с момента передачи товара покупателю и до его оплаты товар, проданный в кредит, признается находящимся в залоге у продавца для обеспечения исполнения покупателем его обязанности по оплате товара (п. п. 1, 5 ст. 488 ГК РФ).

Бухгалтерский учет

Доход, полученный от реализации объекта ОС, в бухгалтерском учете организации является прочим доходом, который признается в отчетном периоде перехода права собственности на объект ОС к покупателю в сумме, равной договорной стоимости указанного ОС (п. п. 7, 10.1, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, п. п. 30, 31 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н).

При продаже объекта ОС организация отражает его выбытие и списывает его стоимость с бухгалтерского учета (п. 29 ПБУ 6/01). Остаточная стоимость объекта ОС является прочим расходом организации (п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, п. 31 ПБУ 6/01).

Первоначальная стоимость объекта ОС отражена по дебету счета 01 "Основные средства". При выбытии данного ОС сумма начисленной по нему амортизации списывается со счета 02 "Амортизация основных средств" в кредит счета 01; остаточная стоимость ОС (разница между первоначальной стоимостью и суммой начисленной амортизации) списывается с кредита счета 01 в дебет счета учета прочих расходов. Прочие доходы и прочие расходы отражаются на счете 91 "Прочие доходы и расходы", субсчета 91-1 "Прочие доходы" и 91-2 "Прочие расходы" соответственно (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Поскольку, как сказано выше, до момента оплаты объекта ОС покупателем это имущество считается находящимся в залоге у организации-продавца, то договорная стоимость данного ОС отражается на счете 008 "Обеспечения обязательств и платежей полученные" (Инструкция по применению Плана счетов).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Реализация товаров (в том числе объектов ОС) на территории Российской Федерации признается объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146, п. 3 ст. 38 Налогового кодекса РФ). Налоговая база по НДС при реализации объекта ОС определяется в соответствии с п. 1 ст. 154 НК РФ. Предъявленная покупателю сумма НДС отражается записью по дебету счета 91, субсчет 91-2, в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Налог на прибыль организаций

Доход от реализации ОС для целей налогообложения прибыли определяется в соответствии с п. 1 ст. 248, п. п. 1, 2 ст. 249 НК РФ и в рассматриваемой ситуации равен договорной стоимости объекта ОС без учета НДС.

При этом доход от реализации амортизируемого имущества может быть уменьшен на его остаточную стоимость (пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ). Отметим, что данный порядок применяется вне зависимости от выбранного метода признания доходов и расходов.

Следовательно, в налоговом учете доход от реализации объекта ОС, равный 500 000 руб. (590 000 руб. - 90 000 руб.), уменьшается на остаточную стоимость этого объекта ОС, равную 480 000 руб. (600 000 руб. - 120 000 руб.).

В рассматриваемой ситуации организация применяет кассовый метод, то есть при признании доходов и расходов организация должна руководствоваться ст. 273 НК РФ. В соответствии с п. 2 ст. 273 НК РФ датой получения дохода признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашение задолженности перед налогоплательщиком иным способом. В данном случае выручка от продажи ОС признается в июле - в месяце, когда организация получила оплату от покупателя. Соответственно, при признании данного дохода в налоговом учете организация уменьшает его на величину остаточной стоимости проданного объекта ОС.

Применение ПБУ 18/02

В результате различного порядка признания доходов и расходов от продажи ОС (в июне - в бухгалтерском учете и в июле - в налоговом учете) у организации в июне образуются разницы:

1) вычитаемая временная разница, сумма которой равна величине признанного в бухгалтерском учете прочего расхода в виде остаточной стоимости объекта ОС. Этой разнице соответствует отложенный налоговый актив, который отражается по дебету счета 09 "Отложенные налоговые активы" в корреспонденции с кредитом счета 68 (п. п. 11, 14 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н, Инструкция по применению Плана счетов);

2) налогооблагаемая временная разница, сумма которой равна величине признанного в бухгалтерском учете прочего дохода (уменьшенного на сумму НДС). Данной разнице соответствует отложенное налоговое обязательство, которое отражается по кредиту счета 77 "Отложенные налоговые обязательства" в корреспонденции с дебетом счета 68 (п. п. 12, 15 ПБУ 18/02, Инструкция по применению Плана счетов).

В июле при признании дохода и расхода от продажи ОС в налоговом учете названные временные разницы и соответствующие им отложенный налоговый актив и отложенное налоговое обязательство погашаются (п. п. 17, 18 ПБУ 18/02) .

Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 68:

68-1 "Расчеты по НДС";
68-2 "Расчеты по налогу на прибыль организаций".

--------------------------------
Напомним, что согласно п. 19 ПБУ 18/02 при наличии в организации отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, которые учитываются при расчете налога на прибыль, организация может при составлении бухгалтерской отчетности отражать сальдированную (свернутую) сумму этих отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств.

Е.В.Фещенко
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению

30.08.2013