ГЛАВБУХ-ИНФО

За задержку возврата излишне уплаченных налогов (сборов, пеней, штрафов) организации положены проценты. Их можно рассчитать по формуле:

 
Такие правила установлены пунктами 10 и 14 статьи 78 Налогового кодекса РФ.

Ситуация: что следует понимать под количеством календарных дней в году при расчете процентов за задержку возврата переплаты по налогам (сборам, пеням, штрафам)

Количество календарных дней в году для расчета процентов за задержку возврата излишне уплаченных сумм принимается равным 365 (366) дням. Такие разъяснения приводятся в пунктах 3.2.7, 3.3.6 (в отношении налогов, возмещаемых в порядке ст. 78 и 79 НК РФ) и 3.4.10 (в отношении НДС) Методических рекомендаций, утвержденных приказом ФНС России от 25 декабря 2008 г. № ММ-3-1/683. Исключение из общего правила составляют проценты за задержку возврата НДС при выполнении соглашения о разделе продукции и акцизов (пеней и штрафов по ним). Для них прямо установлено, что при расчете процентов за несвоевременный возврат к расчету принимается 360 дней (п. 4 ст. 346.39, абз. 12 п. 4 ст. 203 НК РФ, п. 3.4.9 Методических рекомендаций, утвержденных приказом ФНС России от 25 декабря 2008 г. № ММ-3-1/683.

Главбух советует: есть аргументы, позволяющие при расчете процентов за несвоевременный возврат налогов (сборов, пеней, штрафов) принимать количество календарных дней, равное 360 (независимо от вида налога). Они заключаются в следующем.

При несвоевременном возврате излишне уплаченных сумм организации положены проценты за просрочку. Проценты начисляются за каждый календарный день нарушения срока возврата исходя из ставки рефинансирования, которая действовала в период просрочки. Такой порядок предусмотрен пунктом 10 статьи 78 Налогового кодекса РФ.

Однако какое количество календарных дней в году следует принимать в расчет, положениями данной статьи не предусмотрено.

При этом по отношению к отдельным видам налогов такая норма существует. Это касается, например, акцизов. По ним Налоговым кодексом РФ прямо предусмотрено количество календарных дней, которое принимается в расчет. Оно равно 360 дням (абз. 12 п. 4 ст. 203 НК РФ). По аналогии эти положения можно распространить и на другие налоги.

Кроме того, мнение об использовании показателя 360 дней поддерживают судьи, ссылаясь на пункт 2 постановления Пленума Верховного суда РФ от 8 октября 1998 г. № 13 и Пленума Высшего арбитражного суда РФ от 8 октября 1998 г. № 14 (см., например, определение ВАС РФ от 15 октября 2009 г. № ВАС-11232/09, постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 17 июля 2009 г. № А32-24838/2008-3/378, от 2 апреля 2009 г. № А32-17704/08-59/234, Московского округа от 16 сентября 2009 г. № КА-А40/9466-09, от 23 июля 2009 г. № КА-А40/6359-09, от 23 марта 2009 г. № КА-А40/1987-09, от 20 февраля 2009 г. № КА-А40/13197-08, Северо-Западного округа от 2 сентября 2009 г. № А56-7138/2009, от 13 августа 2009 г. № А52-5625/2008, от 5 марта 2009 г. № А52-4446/2008, от 25 декабря 2008 г. № А52-4212/2007, Поволжского округа от 20 июля 2009 г. № А65-15498/2008, от 15 июля 2009 г. № А65-4673/2008, от 7 февраля 2008 г. № А65-23573/2006-СА2-22).

Проценты за задержку выплачивает территориальное управление Казначейства России при возврате переплаты (п. 11 ст. 78 НК РФ). Налоговая инспекция обязана проконтролировать правильность расчета процентов и при необходимости в течение трех дней дать территориальному управлению Казначейства России поручение на доплату недостающей суммы (п. 12 ст. 78 НК РФ).

Пример возврата переплаты по налогу на счет организации

Организация в феврале текущего года (после подачи декларации по транспортному налогу за предыдущий год) выяснила, что при расчете транспортного налога была завышена сумма налога из-за применения неверно рассчитанного коэффициента использования транспортного средства. Сумма завышения составила 13 077 руб. В связи с этим бухгалтер подал уточненную декларацию по транспортному налогу за предыдущий год, отразив в ней уменьшенную сумму налога.

На момент подачи уточненной декларации недоимок по налогам (сборам, пеням, штрафам) у организации нет. Поэтому переплату по транспортному налогу было решено вернуть на счет организации. Бухгалтер составил заявление на возврат переплаты.

Налоговая инспекция вернула переплату в мае текущего года. Поскольку задержка была обусловлена камеральной проверкой уточненной декларации, проценты на сумму переплаты не начислялись.

Ситуация: может ли налоговая инспекция отказать организации в начислении процентов, если причиной несвоевременного возврата налога явилось отсутствие средств в соответствующем бюджете

Нет, не может.

Если у организации возникла переплата, то она вправе:

• вернуть переплату на свой расчетный (лицевой) счет;
• зачесть переплату в счет недоимки по конкретному налогу (сбору, пеням, штрафам).

Об этом говорится в статье 78 Налогового кодекса РФ.

Вернуть переплату по налогу налоговая инспекция обязана в течение одного месяца со дня получения заявления от организации (п. 6 ст. 78 НК РФ). За задержку возврата излишне уплаченных налогов организации положены проценты (п. 10 ст. 78 НК РФ). Дополнительных условий для уплаты организации процентов за задержку возврата излишне уплаченного налога Налоговым кодексом РФ не предусмотрено.

Поэтому налоговая инспекция не вправе отказать организации в начислении процентов, даже если несвоевременный возврат произошел по причине отсутствия средств в соответствующем бюджете.

Аналогичного мнения придерживается и Минфин России в письме от 1 августа 2007 г. № 03-02-07/2-136.

Зачет процентов за опоздание в счет будущих платежей

Ситуация: может ли налоговая инспекция зачесть сумму причитающихся организации процентов за опоздание с возвратом переплаты по налогу в счет будущих платежей по этому или другим налогам (сборам)

Нет, не может.

Если у организации возникла переплата, то она вправе:

• вернуть переплату на свой расчетный (лицевой) счет;
• зачесть переплату в счет недоимки по конкретному налогу (сбору, пеням, штрафам).

Об этом говорится в статье 78 Налогового кодекса РФ.

Вернуть переплату по налогу налоговая инспекция обязана в течение одного месяца со дня получения заявления от организации (п. 6 ст. 78 НК РФ). За задержку с возвратом излишне уплаченных налогов организации положены проценты (п. 10 ст. 78 НК РФ). Зачет суммы причитающихся организации процентов в счет уплаты будущих налоговых платежей статьей 78 не предусмотрен (письмо Минфина России от 26 мая 2006 г. № 03-02-07/1-132). Поэтому налоговая инспекция должна возвратить всю сумму процентов на расчетный (лицевой) счет организации (п. 10 ст. 78 НК РФ).

Переплата по авансовым платежам

Ситуация: должна ли налоговая инспекция уменьшить пени за несвоевременное перечисление авансовых платежей по налогу. Сумма налога, рассчитанная по итогам отчетного (налогового) периода, меньше, чем сумма перечисленных авансовых платежей

Нет, не должна.

Пени за несвоевременное перечисление авансов по налогам излишне уплаченными (взысканными) не признаются. Даже если сумма авансовых платежей, перечисленных в течение налогового периода, превысит сумму налога, начисленного по его окончании. Это объясняется тем, что сроки и порядок перечисления авансовых платежей не зависят от итоговых налоговых обязательств организации. Нарушение этих сроков влечет за собой начисление и уплату (взыскание) пеней (п. 3 ст. 58 НК РФ). Аналогичная точка зрения отражена в письме Минфина России от 20 апреля 2007 г. № 03-02-07/2-74.

Излишне взысканные налоги

Если у организации была излишне взыскана сумма налога, пеней или штрафа, то ее можно вернуть. Возвращаемая сумма будет уменьшена на величину, зачтенную в счет уплаты недоимок по налогам (сборам, пеням, штрафам) (если такие недоимки есть). Об этом сказано в пункте 1 статьи 79 Налогового кодекса РФ.

Заявление о возврате излишне взысканной суммы можно подать в налоговую инспекцию в течение одного месяца со дня, когда организация узнала об излишнем взыскании. Если этот срок пропущен, то взыскать переплату можно только через суд. Обратиться в суд с исковым заявлением организация может в течение трех лет. Такие правила установлены пунктом 3 статьи 79 Налогового кодекса РФ.

Если налоговая инспекция самостоятельно обнаружит излишне взысканные суммы, то в течение 10 дней она обязана известить об этом организацию (п. 4 ст. 79 НК РФ).

Ситуация: может ли налоговая инспекция без согласия коммерческой организации (автономного учреждения) направить излишне взысканную сумму налога на погашение недоимки по пеням, срок принудительного взыскания которых истек

Нет, не может.

Сумма излишне взысканного налога подлежит возврату организации. Однако если у организации есть недоимка по пеням, то, прежде чем вернуть излишне взысканную сумму, налоговая инспекция может зачесть ее (полностью или частично) в счет погашения этой недоимки. При этом она должна соблюдать порядок, предусмотренный статьей 78 Налогового кодекса РФ, для возврата (зачета) излишне уплаченных налогов (сборов, пеней, штрафов). Это следует из положений пункта 1 статьи 79 Налогового кодекса РФ.

Направление суммы излишне взысканного налога на погашение недоимки по пеням без согласия организации означает принудительное взыскание этой недоимки. Однако принудительное взыскание пеней может производиться только в сроки, установленные законодательством. В частности, налоговая инспекция вправе вынести решение о принудительном взыскании пеней в течение двух месяцев с момента истечения срока, указанного в требовании об уплате недоимки по пеням. Если двухмесячный срок пропущен, инспекция может обратиться в арбитражный суд. При этом исковое заявление должно быть подано в течение шести месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате недоимки. Шестимесячный срок для обращения в арбитражный суд (если он не был пропущен инспекцией по уважительным причинам) является пресекательным, то есть не подлежащим восстановлению. Это следует из положений пункта 3 статьи 46 Налогового кодекса РФ. По истечении пресекательного срока инспекция утрачивает право на взыскание пеней в принудительном порядке.

Если срок принудительного взыскания пеней истек, налоговая инспекция не вправе погашать недоимку по пеням ни за счет денежных средств (имущества) организации, ни за счет излишне взысканных (уплаченных) налогов.

Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 15 декабря 2008 г. № 03-02-07/1-511 и в пункте 3 определения Конституционного суда РФ от 8 февраля 2007 г. № 381-О-П. Такой же позиции придерживаются арбитражные суды (см., например, постановление Президиума ВАС РФ от 24 октября 2006 г. № 5274/06, определение ВАС РФ от 2 октября 2008 г. № 12563/08, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 2 июля 2008 г. № Ф04-3949/2008(7400-А81-26), Московского округа от 26 мая 2009 г. № КА-А40/4480-09, Волго-Вятского округа от 26 мая 2008 г. № А29-6029/2007, Восточно-Сибирского округа от 14 мая 2008 г. № А78-6810/07-Ф02-2068/2008).

Срок возврата излишне взысканного налога

Налоговая инспекция должна вернуть излишне взысканную сумму в течение одного месяца со дня получения заявления от организации.

Проценты должны быть начислены за период со дня, следующего за днем взыскания, по день возврата. Проценты можно рассчитать по следующей формуле:

 
Такие правила установлены пунктами 5 и 9 статьи 79 Налогового кодекса РФ.

Количество календарных дней в году определяйте по тем же правилам, что и при просрочке возврата излишне уплаченных налогов (сборов, пеней, штрафов).

В коммерческих организациях (автономных учреждениях). Пример возврата излишне взысканной суммы налога

1 апреля налоговая инспекция принудительно взыскала с организации недоимку по транспортному налогу в сумме 100 000 руб. Поручения на перечисление этой суммы в бюджет одновременно были направлены в два банка, в которых у организации открыты расчетные счета. Поскольку остаток средств на обоих счетах был достаточен для погашения недоимки, оба банка перечислили в бюджет указанную в поручении сумму 100 000 руб.

После того как банковские выписки были обработаны, бухгалтер организации обнаружил, что взыскание недоимки произошло дважды. Чтобы вернуть переплату, 15 апреля организация подала в налоговую инспекцию заявление о возврате излишне взысканной суммы.

Излишне взысканный налог поступил на расчетный счет организации 22 апреля. Одновременно с этим налоговая инспекция начислила организации проценты. Сумма процентов за 21 календарный день составила:
100 000 руб. × 21 дн. × 8% : 365 дн. = 460 руб.

Ситуация: положены ли организации проценты при возврате переплаты по налогу. Причиной переплаты стала добровольная уплата налога, который был доначислен решением налоговой инспекции, не вступившим в силу на момент уплаты. Впоследствии решение инспекции было оспорено в суде, а переплата возвращена организации

Однозначного ответа на этот вопрос законодательство не содержит. Разъяснения контролирующих ведомств по этому поводу отсутствуют.

Налоговым законодательством предусмотрено два варианта начисления процентов при возврате переплаты по налогам:
– если возвращаются излишне уплаченные суммы налогов – за каждый день просрочки по истечении одного месяца с момента получения заявления о возврате излишне уплаченной суммы (п. 6 ст. 78 НК РФ);
– если возвращаются излишне взысканные суммы налогов – за весь период начиная со дня, следующего за днем взыскания, по день фактического возврата излишне взысканной суммы (п. 5 ст. 79 НК РФ).

В постановлении от 24 апреля 2012 г. № 16551/11 Президиум ВАС РФ указал, что оценка сумм налогов как излишне уплаченных или излишне взысканных зависит от причины возникновения переплаты. Если переплата возникла из-за ошибок, допущенных организацией (например, из-за неправильного расчета налога в декларации), ее сумму следует рассматривать как излишне уплаченную. Если же причиной переплаты стало ошибочное решение инспекции о доначислении налогов, она должна быть квалифицирована как излишне взысканная сумма. Даже если это решение было исполнено организацией добровольно, до его вступления в законную силу. Таким образом, в рассматриваемой ситуации налоговая инспекция, возвращая сумму переплаты, должна начислить проценты по второму варианту: за период с момента уплаты организацией излишне начисленной суммы по день возврата этой суммы из бюджета.

Арбитражная практика, сложившаяся до выхода постановления Президиума ВАС РФ от 24 апреля 2012 г. № 16551/11, была неоднородной. Некоторые суды признавали излишне взысканными суммы налогов, уплаченные организациями по решениям налоговых инспекций до выставления соответствующих требований (см., например, постановления ФАС Уральского округа от 13 апреля 2012 г. № Ф09-2747/12, Московского округа от 16 февраля 2012 г. № А40-54626/11-99-247, Северо-Западного округа от 9 сентября 2008 г. № А05-992/2008). В то же время были примеры судебных решений с противоположной позицией (см., например, определение ВАС РФ от 12 августа 2011 г. № ВАС-10395/11, постановления ФАС Московского округа от 12 сентября 2011 г. № А41-36076/10, Западно-Сибирского округа от 23 июня 2011 г. № А46-11313/2010).

С выходом постановления Президиума ВАС РФ от 24 апреля 2012 г. № 16551/11 следует ожидать, что арбитражная практика по этой проблеме станет единообразной. Более того, по сутипостановление Президиума ВАС РФ от 24 апреля 2012 г. № 16551/11 является прецедентным. В нем сказано, что при отсутствии других препятствий ранее принятые судебные акты по аналогичным делам могут быть пересмотрены на основании пункта 5 части 3 статьи 311 Арбитражного процессуального кодекса РФ (по вновь открывшимся обстоятельствам). Таким образом, организации, ранее проигравшие подобные споры с налоговыми инспекциями, получили возможность компенсировать свои потери.

Ситуация: положены ли организации проценты при зачете излишне взысканной суммы налога (сбора, пеней) в счет недоимки по другому налогу

Да, положены.

По правилам пункта 5 статьи 79 Налогового кодекса РФ на сумму излишне взысканного налога (сбора, пеней) начисляются проценты. Право на получение процентов сохраняется и в том случае, когда излишне взысканный налог (сбор, пени) организация попросила зачесть в счет недоимки по другому налогу (п. 9 ст. 79 НК РФ). Объясняется это тем, что начисление процентов призвано восстановить имущественное положение организации, нарушенное излишним взысканием денег. И не важно, в какой форме эти деньги возвращаются организации – перечислением на банковский счет или зачетом в счет недоимки по другому налогу.

Аналогичная точка зрения отражена в письме ФНС России от 21 сентября 2011 г. № СА-4-7/15431.

Согласны с таким подходом и судьи (см., например, определение ВАС РФ от 24 ноября 2008 г. № 15129/08, постановления ФАС Московского округа от 5 мая 2011 г. № КА-А40/3771-11-П, от 20 августа 2009 г. № КА-А41/8136-09, Восточно-Сибирского округа от 21 июля 2008 г. № А19-18067/07-33-Ф02-3291/08).

Помимо налогов, организация может вернуть (зачесть) излишне уплаченные (взысканные) суммы взносов на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование (пеней, штрафов). Уплата страховых взносов налоговым законодательством не регулируется. Порядок возврата (зачета) излишне уплаченных (взысканных) страховых взносов (пеней, штрафов) прописан в статьях 26 и 27 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ. Подробнее об этом см. Как вернуть (зачесть) излишне уплаченные (взысканные) взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование.