ГЛАВБУХ-ИНФО

Вопрос: Организация торговли на принадлежащем ей автомобиле произвела замену кузова. Квалифицируются ли названные работы для целей бухгалтерского учета и для целей исчисления налога на прибыль как капитальный ремонт либо имела место модернизация транспортного средства?

Ответ: Если организацией выполнены работы по замене кузова на новый (аналогичный), то названные работы квалифицируются как ремонт ОС, затраты на который в целях бухгалтерского учета и исчисления налога на прибыль правомерно отражать (признавать) единовременно в том периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат. Если в результате переоборудования транспортных средств (замены кузова) произошло изменение технологического, служебного назначения объекта ТС, связанное с повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами, то работы следует квалифицировать для исчисления налога на прибыль и ведения бухгалтерского учета как модернизацию (реконструкцию, дооборудование).

Обоснование: Порядок признания расходов на ремонт и модернизацию (реконструкцию, дооборудование, техническое перевооружение) основных средств в целях бухгалтерского и налогового учета имеет кардинальные различия. Так, расходы на ремонт ОС отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся (п. 27 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н). В целях налогообложения названные расходы рассматриваются как прочие и признаются в отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат (п. 1 ст. 260 Налогового кодекса РФ). При этом затраты на модернизацию и реконструкцию объекта основных средств после их окончания увеличивают первоначальную стоимость такого объекта (п. 27 ПБУ 6/01, абз. 1 п. 2 ст. 257 НК РФ).
К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами. В целях гл. 25 НК РФ к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции. Под техническим перевооружением понимается комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным (п. 2 ст. 257 НК РФ).
Понятия ремонта в нормативных документах по бухгалтерскому и налоговому учету не содержится. Специалисты Минфина России, Минэкономразвития России для квалификации работ по восстановлению ОС рекомендуют обращаться к уполномоченным органам, в чью компетенцию входит нормативно-правовое регулирование в соответствующих сферах, а также использовать в работе нормативные документы о порядке проведения работ по восстановлению ОС (Письма Минфина России от 26.05.2008 N 03-03-06/1/332, от 23.11.2006 N 03-03-04/1/794, Минэкономразвития России от 23.05.2008 N Д05-1994). Так, согласно п. 1.16 Положения о техническом обслуживании и ремонте автотранспортных средств, принадлежащих гражданам (легковые и грузовые автомобили, автобусы, мини-трактора). РД 37.009.026-92, утвержденного Приказом Минпрома России от 01.11.1992 N 43 (данный документ опубликован не был), ремонт - это комплекс работ (операций) по устранению возникших отказов (неисправностей) и восстановлению полной работоспособности автотранспортного средства (агрегата, узла, системы) в пределах эксплуатационных характеристик, установленных изготовителем. Ремонт автотранспортных средств (агрегатов, узлов, систем) включает разборочно-сборочные, слесарные, механические, сварочные, жестяницкие, обойные, окрасочные и другие работы. Аналогичное определение приводится в п. 2.2.3 Положения о техническом обслуживании и ремонте подвижного состава автомобильного транспорта, утвержденного Минавтотрансом РСФСР 20.09.1984 (документ опубликован не был): ремонтом является комплекс операций по восстановлению исправного или работоспособного состояния, ресурса и обеспечению безотказности работы подвижного состава и его составных частей. Ремонт выполняется как по потребности после появления соответствующего неисправного состояния, так и принудительно по плану, через определенный пробег или время работы подвижного состава. Второй вид ремонта является планово-предупредительным.
По мнению Минфина России, разграничивать модернизацию и ремонт основных средств следует исходя из наличия изменений технологического или служебного назначения основного средства или приобретения им других, новых качеств (Письмо от 24.03.2010 N 03-03-06/4/29).
Так, в Постановлении ФАС Московского округа от 14.09.2009 N КА-А40/8093-09 (общество провело замену кабины на автомобиле КамАЗ-54105) отмечается, что цель приобретения новой кабины - восстановление утраченных первоначальных технических характеристик автомобиля. Замена кабины на автомобиле не может являться достройкой, дооборудованием реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением в понятии п. 2 ст. 257 НК РФ, поскольку не изменяет технологического или служебного назначения автомобиля и не наделяет автомобиль другими новыми качествами.
Постановление ФАС Уральского округа от 08.12.2008 N Ф09-9111/08-С3 (замена цельнометаллического кузова на автомобиле ГАЗ 2705 на кузов такой же модификации): по мнению судей, целью и итогом выполненных работ явилось приведение автомашины ГАЗ 2705 в надлежащее рабочее состояние. Изменения ее технологического или служебного назначения, а именно изменения грузоподъемности автомашины и иных технических характеристик, а также приобретения новых качеств выявлено не было.
Таким образом, с учетом арбитражной практики можно сделать вывод: если организацией выполнены работы по замене кузова на новый (аналогичный), названные работы квалифицируются как ремонт ОС, затраты на который в целях бухгалтерского учета и налогообложения правомерно отражать (признавать) единовременно в том периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат. Если в результате переоборудования транспортных средств (замены кузова) произошло изменение технологического, служебного назначения объекта ТС, связанное с повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами, работы следует квалифицировать как модернизацию (реконструкцию, дооборудование). В пример приведем Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 03.04.2007 N А33-26135/05-Ф02-1027/07 (обществом произведены работы по врезке люка). По мнению судей, при врезке люка у автомобиля возникает новая функция (качество), следовательно, названные работы являются дооборудованием автомобиля, затраты на которое списываются через механизм амортизации.

С.В.Манохова
Консалтинговая группа "Аюдар"
05.05.2011